【函證相關(guān)內(nèi)容】

　　(一)評(píng)價(jià)回函的可靠性(★★★)

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要驗(yàn)證回函的可靠性，驗(yàn)證的內(nèi)容和要求，歸納如下表。

　　回函方式驗(yàn)證內(nèi)容和要求特別考慮

　　郵寄(1)回函是否是原件

　　(2)回函是否由被詢證者直接寄給注冊(cè)會(huì)計(jì)師

　　(3)信封中記錄的發(fā)件方名稱、地址是否與詢證函中記載的被詢證者名稱、地址一致

　　(4)郵戳顯示發(fā)出城市或地區(qū)是否與被詢證者的地址一致，是否存在多封回函同時(shí)或自同一地址發(fā)出的情況;如果回函使用快遞方式，可查看收件網(wǎng)點(diǎn)的城市或地區(qū)是否與被詢證者所在的城市或地區(qū)一致，是否存在多封回函同時(shí)或自同一收件網(wǎng)點(diǎn)發(fā)出的情況

　　(5)印章以及簽名中顯示的被詢證者名稱是否與詢證函中記載的被詢證者名稱一致，加蓋的印章以及簽名是否清晰可辨認(rèn)，是否有必要進(jìn)一步與被審計(jì)單位持有的其他文件中的被詢證者印章及簽名進(jìn)行核對(duì)或親自前往被詢證者進(jìn)行核實(shí)等由被審計(jì)單位轉(zhuǎn)交給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的回函不能視為可靠的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以要求被詢證者直接書面回復(fù)

　　跟函(1)了解被詢證者處理函證的通常流程和人員

　　(2)確認(rèn)處理詢證函人員的身份和處理詢證函的權(quán)限，如索要名片、觀察員工卡或姓名牌等

　　(3)觀察處理詢證函的人員是否按照正常流程認(rèn)真處理詢證函觀察被詢證者是否在其計(jì)算機(jī)系統(tǒng)或相關(guān)記錄中核對(duì)相關(guān)信息

　　電子郵件或傳真可與被詢證者聯(lián)系以核實(shí)回函的來源及內(nèi)容。例如，當(dāng)被詢證者通過電子郵件回函時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過電話聯(lián)系被詢證者，確定被詢證者是否發(fā)送了回函回函可靠性存在風(fēng)險(xiǎn)，必要時(shí)，要求被詢證者提供回函原件

　　口頭回復(fù)可以要求被詢證者提供直接書面回復(fù)，如果仍未收到書面回函，則需要實(shí)施替代程序，尋找其他審計(jì)證據(jù)以支持口頭回復(fù)中的信息口頭回復(fù)不符合函證的要求，不能作為可靠的審計(jì)證據(jù)

　　(二)回函差異(★★★)

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)調(diào)查不符事項(xiàng)產(chǎn)生的原因，不符事項(xiàng)是否屬于錯(cuò)報(bào)甚至是否屬于舞弊;在審計(jì)抽樣的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮函證測試未覆蓋的剩余部分，歸納如下表。

　　回函差異相關(guān)內(nèi)容

　　不符事項(xiàng)的定義指被詢證者提供的信息與詢證函要求確認(rèn)的信息不一致，或與被審計(jì)單位記錄的信息不一致

　　警惕小額差異某些小額差異可能是方向相反的大額差異正負(fù)相抵的結(jié)果

　　檢查差異(1)被詢證者的記錄錯(cuò)誤

　　(2)需要被審計(jì)單位調(diào)整的錯(cuò)誤

　　(3)可能顯示舞弊的跡象

　　評(píng)價(jià)錯(cuò)報(bào)不符事項(xiàng)可能顯示財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)或潛在錯(cuò)報(bào)，需評(píng)價(jià)該錯(cuò)報(bào)是否表明存在舞弊

　　抽樣方式函證，考慮樣本中的錯(cuò)報(bào)(1)調(diào)查樣本錯(cuò)報(bào)的原因，并根據(jù)樣本錯(cuò)報(bào)推斷總體中存在的錯(cuò)報(bào)

　　(2)針對(duì)函證測試未覆蓋的剩余部分中可能存在的錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)是否可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表整體存在重大錯(cuò)報(bào)

　　某些不符事項(xiàng)并不表明存在錯(cuò)報(bào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為詢證函回函的差異是由于函證程序的時(shí)間安排、計(jì)量或書寫錯(cuò)誤造成的，該種情況下，并不表明存在錯(cuò)報(bào)

　　應(yīng)收賬款登記入賬的時(shí)間不同舉例(1)詢證函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計(jì)單位尚未收到貨款

　　(2)詢證函發(fā)出時(shí)，被審計(jì)單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物

　　(3)債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶�，而被審�?jì)單位尚未收到

　　(4)債務(wù)人對(duì)收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價(jià)格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等

　　(三)積極式詢證函未收回時(shí)的處理(★★★)

　　如果在合理的時(shí)間內(nèi)未收到回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以聯(lián)系被詢證者予以跟進(jìn)，必要時(shí)再次發(fā)出詢證函，如仍未收到回函，應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代程序，歸納如下表。

　　考慮事項(xiàng)相關(guān)內(nèi)容

　　跟進(jìn)(1)重新核實(shí)原地址的準(zhǔn)確性并再次發(fā)出詢證函

　　(2)如果仍未收到回函，則應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代程序

　　替代程序應(yīng)對(duì)所有未回函的樣本項(xiàng)目實(shí)施替代程序，而不能選取部分未回函樣本項(xiàng)目實(shí)施替代程序

　　函證應(yīng)收賬款的替代程序在考慮實(shí)施營業(yè)收入截止測試基礎(chǔ)上，根據(jù)相關(guān)收入確認(rèn)政策，將應(yīng)收賬款余額所涵蓋的交易核對(duì)至期后的相應(yīng)收款單據(jù)或記錄(例如現(xiàn)金收據(jù)、銀行進(jìn)賬單、銀行對(duì)賬單等)、銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票、提單(裝運(yùn)單或發(fā)貨單)、客戶簽收和驗(yàn)收記錄等一項(xiàng)或多項(xiàng)文件

　　【提示】與教材9.5“前后呼應(yīng)”

　　函證應(yīng)付賬款的替代程序在考慮實(shí)施存貨監(jiān)盤和存貨采購截止測試的基礎(chǔ)上，檢查期后付款記錄、與供應(yīng)商的往來函件、其他文件或記錄[例如采購合同、采購訂單、采購發(fā)票、入庫單、提單(裝運(yùn)單或收貨單)和驗(yàn)收記錄等]一項(xiàng)或多項(xiàng)文件

　　【提示】與教材10.5“前后呼應(yīng)”

　　替代程序的局限性在某些情況下，取得積極式詢證函回函可能是獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的必要程序，替代程序不能提供注冊(cè)會(huì)計(jì)師所需要的審計(jì)證據(jù)，這些情況可能包括：

　　(1)可獲取的佐證管理層認(rèn)定的信息只能從被審計(jì)單位外部獲得

　　替代程序的局限性(2)存在特定舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。例如，管理層凌駕于內(nèi)部控制之上，員工和(或)管理層串通舞弊使注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能信賴從被審計(jì)單位獲取的審計(jì)證據(jù)

　　在這種情況下，如果未獲取回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定其對(duì)審計(jì)工作和審計(jì)意見的影響

　　考慮舞弊跡象注重第三方證據(jù)(外部證據(jù))，不能僅僅依賴內(nèi)部支持文件。例如，以應(yīng)收賬款函證的替代程序?yàn)槔?cè)會(huì)計(jì)師可以獲取外部物流單位開具的物流或貨運(yùn)單據(jù)(如適用)、經(jīng)被審計(jì)單位的客戶簽字確認(rèn)的簽收單(如適用)或其他外部支持性文件等審計(jì)證據(jù)，而不能僅依賴被審計(jì)單位內(nèi)部的出庫單或發(fā)票等內(nèi)部支持性文件

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