③P公司投出80萬元貨幣資金取得S公司80%股權(quán),即P公司向S公司原股東支付80萬元貨幣資金,取得S公司原股東擁有的S公司80%股權(quán)。為簡化,假定S公司資產(chǎn)負(fù)債表中只有銀行存款100萬元,實(shí)收資本100萬元。作為企業(yè)集團(tuán)整體,相當(dāng)于用80萬元貨幣資金取得了S公司原有資產(chǎn)和負(fù)債的80%(即凈資產(chǎn)的80%)。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中,S公司的所有資產(chǎn)和負(fù)債都要全額反映,其凈資產(chǎn)的20%歸少數(shù)股東所有。因此,合并財(cái)務(wù)報(bào)表中P公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的長期股權(quán)投資和S公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的所有者權(quán)益不應(yīng)存在,應(yīng)予抵消,并同時(shí)確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益。
圖示如下:
合并資產(chǎn)負(fù)債表
2012年12月31日
項(xiàng)目 |
P公司 |
S公司 |
合計(jì) |
抵消 |
合并數(shù) |
貨幣資金 |
420 |
100 |
520 |
520 | |
長期股權(quán)投資 |
80 |
80 |
-80 |
0 | |
其他資產(chǎn) |
500 |
500 |
500 | ||
資產(chǎn)總計(jì) |
1 000 |
100 |
1 100 |
-80 |
1 020 |
負(fù)債合計(jì) |
400 |
0 |
400 |
400 | |
實(shí)收資本(股本) |
500 |
100 |
600 |
-100 |
500 |
未分配利潤 |
100 |
0 |
100 |
100 | |
少數(shù)股東權(quán)益 |
20 |
20 | |||
所有者權(quán)益合計(jì) |
600 |
100 |
700 |
-80 |
620 |
負(fù)債和所有者權(quán)益總計(jì) |
1 000 |
100 |
1 100 |
-80 |
1 020 |
合并財(cái)務(wù)報(bào)表的主體是母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán),該集團(tuán)的所有者是母公司投資者,因此,在合并報(bào)表日,應(yīng)抵銷母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益。
抵銷分錄:
借:股本
資本公積
盈余公積
未分配利潤
貸:長期股權(quán)投資
少數(shù)股東權(quán)益
同一控制下企業(yè)合并的基本處理原則是視同合并后形成的報(bào)告主體在合并日及以前期間一直存在,在編制合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),應(yīng)將母公司長期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益抵銷,但子公司原由企業(yè)集團(tuán)其他企業(yè)控制時(shí)的留存收益在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中是存在的,所以對于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益(盈余公積和未分配利潤之和)中歸屬于合并方的部分,在合并工作底稿中,應(yīng)編制下列會計(jì)分錄:
借:資本公積(以資本溢價(jià)或股本溢價(jià)的貸方余額為限)
貸:盈余公積(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)
未分配利潤(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)
(二)同一控制下的吸收合并
借:資產(chǎn)(被合并方賬面價(jià)值)
資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))(不足沖減部分沖減盈余公積和未分配利潤)
貸:負(fù)債(被合并方賬面價(jià)值)
資產(chǎn)(合并方非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值)
銀行存款
股本
資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))
【提示1】合并方向被合并方原股東支付對價(jià),取得的是被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債,上述分錄中不會涉及被合并方的所有者權(quán)益。
【提示2】吸收合并編制的是個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表,不存在合并財(cái)務(wù)報(bào)表問題。
(三)合并方為進(jìn)行同一控制企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用的處理
1.合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用,包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、資產(chǎn)評估費(fèi)用、法律咨詢費(fèi)用等,應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
2.為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等,應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入,溢價(jià)收入不足沖減的,沖減留存收益。
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