三、長期股權投資與所有者權益的合并處理

　　(一)同-控制下長期股權投資與所有者權益的合并處理(★★)

　　(二)非同-控制下長期股權投資與所有者權益的合并處理(★★★)

　　【提示】(1)抵消分錄中的金額以調(diào)整后的金額為準。如，子公司未分配利潤=未分配利潤年初數(shù)+調(diào)整后的凈利潤-分配的現(xiàn)金股利-提取的盈余公積。

　　(2)如果是免稅合并，則購買方接受被購買方的資產(chǎn)按公允價值核算，而計稅基礎為原計稅基礎(假設等于賬面價值)。若原賬面價值小于公允價值，則產(chǎn)生的暫時性差異應確認遞延所得稅負債。此時，商譽=合并成本-(被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值-遞延所得稅負債)×持股比例。

　　(3)如為全資子公司，則上述抵消分錄中無“少數(shù)股東權益”和“少數(shù)股東損益”項目。

　　(4)在合并財務報表中，子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額的，其余額仍應當沖減少數(shù)股東權益(此時少數(shù)股東權益以負數(shù)列示)。

　　【例題·綜合題】A公司于2012年1月1日以9500萬元購入8公司股票4000萬股，每股面值1元，占B公司實際發(fā)行在外普通股股數(shù)的80%，取得該項股權后，A公司能夠?qū)公司實施控制。2012年1月1 日 B公司股東權益總額為10000萬元，其中股本為5000萬元，資本公積為5000萬元，無盈余公積和未分配利潤;可辨認凈資產(chǎn)公允價值為11500萬元。取得投資時8公司的-項管理用無形資產(chǎn)公允價值為2000萬元，賬面價值為500萬元，該項無形資產(chǎn)的預計尚可使用年限為15年，凈殘值為零，按照直線法攤銷。2012年B公司實現(xiàn)凈利潤3000萬元，提取盈余公積300萬元，宣告并發(fā)放現(xiàn)金股利1000萬元，資本公積增加1000萬元。B公司2012年6月20日出售-批產(chǎn)品給A公司，售價(不合增值稅)為500萬元，增值稅為85萬元，產(chǎn)品成本為400萬元，A公司購入后作為存貨，至當年末沒有對外出售。假定A、B公司在合并前無關聯(lián)方關系，不考慮所得稅等其他因素。

　　要求：編制2012年A公司與長期股權投資業(yè)務相關的會計分錄及年末編制合并財務報表時的相關調(diào)整分錄和抵消分錄。

　　【答案】

　　(1)2012年1月1日投資時：

　　借：長期股權投資9500

　　貸：銀行存款9500

　　長期股權投資的初始投資成本9500萬元，大于投資時應享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額(11500X80%)9200萬元的差額300萬元，在合并財務報表中列示為商譽。

　　(2)宣告分派現(xiàn)金股利時：

　　借：應收股利(1000×80%)800

　　貸：投資收益800

　　借：銀行存款800

　　貸：應收股利800

　　(3)編制2012年末合并財務報表時：

　�、僬{(diào)整B公司個別財務報表

　　根據(jù)購買日設置的備查簿中登記的B公司有關可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值的差額進行調(diào)整：

　　借：無形資產(chǎn)1500

　　貸：資本公積1500

　　借：管理費用100

　　貸：無形資產(chǎn)——累計攤銷(1500/15)100

　�、诘窒缸庸緝�(nèi)部存貨交易：

　　借：營業(yè)收入500

　　貸：營業(yè)成本500

　　借：營業(yè)成本100

　　貸：存貨100

　　B公司2012年度經(jīng)調(diào)整后的凈利潤-3000—1500/15-(500—400)×100%(未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益)=2800(萬元)

　�、郯礄嘁娣ㄕ{(diào)整對B公司的長期股權投資：

　　當期B公司實現(xiàn)凈利潤

　　借：長期股權投資(2800X80%) 2240

　　貸：投資收益2240

　　當期B公司宣告分派的現(xiàn)金股利

　　借：投資收益800

　　貸：長期股權投資800

　　當期B公司資本公積增加

　　借：長期股權投資800

　　貸：資本公積800

　　調(diào)整后長期股權投資的余額=9500+2240-800+800=11740(萬元)

　　2012年抵消分錄的編制：

　　借：股本5000

　　資本公積(5000+1500+1000)7500

　　盈余公積300

　　未分配利潤(2800-300-1000)1500

　　商譽(9500-11500×80%)300

　　貸：長期股權投資(9500+2240-800+800)11740

　　少數(shù)股東權益(14300×20%)2860

　　借：投資收益(2800×80%)2240

　　少數(shù)股東損益(2800X20%、560

　　未分配利潤——年初0

　　貸：提取盈余公積300

　　對所有者(或股東)的分配1000

　　未分配利潤——年末1500

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