2014注冊會計師考試《會計》重點知識(第2章)

第五節(jié)重要知識點：可供出售金融資產(chǎn)

　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識點屬于《會計》第二章金融資產(chǎn)第五節(jié)可供出售金融資產(chǎn)的內(nèi)容。

　　【重要知識點】：可供出售金融資產(chǎn)

　　一、可供出售金融資產(chǎn)概述

　　可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應收款項、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。通常情況下，劃分為此類的金融資產(chǎn)應當在活躍的市場上有報價，因此，企業(yè)從二級市場上購入的、有報價的債券投資、股票投資、基金投資等，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

　　【提示】企業(yè)持有上市公司限售股權且對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應當按金融工具確認和計量準則規(guī)定，將該限售股權劃分為可供出售金融資產(chǎn)，除非滿足該準則規(guī)定條件劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

　　二、可供出售金融資產(chǎn)的會計處理

　　(一)企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)

　　1.股票投資

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(公允價值與交易費用之和)

　　應收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：銀行存款等

　　2.債券投資

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(面值)

　　應收利息(實際支付的款項中包含的利息)

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)

　　貸：銀行存款等

　　(二)資產(chǎn)負債表日計算利息

　　借：應收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)

　　可供出售金融資產(chǎn)——應計利息(到期時一次還本付息債券按票面利率計算的利息)

　　貸：投資收益(可供出售債券的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入)

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額，也可能在借方)

　　(三)資產(chǎn)負債表日公允價值變動

　　1.公允價值上升

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　2.公允價值下降

　　借：資本公積——其他資本公積

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動

　　(四)持有期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利

　　借：應收股利

　　貸：投資收益

　　(五)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)

　　借：可供出售金融資產(chǎn)(重分類日公允價值)

　　貸：持有至到期投資

　　資本公積——其他資本公積(差額，也可能在借方)

　　(六)出售可供出售金融資產(chǎn)

　　借：銀行存款等

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)

　　投資收益(差額，也可能在借方)

　　同時：

　　借：資本公積——其他資本公積

　　(從所有者權益中轉出的公允價值累計變動額，也可能在借方)

　　貸：投資收益

　　【提示】為了保證“投資收益”的數(shù)字正確，出售可供出售金融資產(chǎn)時，要將可供出售金融資產(chǎn)持有期間形成的“資本公積——其他資本公積”轉入“投資收益”。

第六節(jié)重要知識點：金融資產(chǎn)減值

　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識點屬于《會計》第二章金融資產(chǎn)第六節(jié)金融資產(chǎn)減值的內(nèi)容。

　　【重要知識點】：金融資產(chǎn)減值

　　一、金融資產(chǎn)減值損失的確認

　　企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應當計提減值準備。

　　【提示1】以公允價值計量且其公允價值變動計入當期損益的資產(chǎn)不能計提減值準備，如以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，以公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)等。

　　【提示2】可供出售金融資產(chǎn)雖然期末按公允價值計量，但其正常的公允價值變動沒有影響利潤總額，所以當其發(fā)生減值時(非正常公允價值變動)，應計提減值準備，反映在利潤表的利潤總額中。

　　【提示3】金融資產(chǎn)發(fā)生減值的主要客觀證據(jù)：

　　(1)債權性投資：債務人發(fā)生嚴重財務困難等;

　　(2)權益性投資：權益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重的或非暫時性的下跌。

　　二、金融資產(chǎn)減值損失的計量

　　(一)持有至到期投資、貸款和應收款項減值損失的計量

　　1.發(fā)生減值

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：持有至到期投資減值準備等

　　2. 減值測試方式

　　如果單項金融資產(chǎn)數(shù)額比較大，則需要單獨進行減值測試;如果單項金融資產(chǎn)數(shù)額不大，可采用組合的方式進行減值測試。

　　3.減值轉回

　　借：持有至到期投資減值準備等

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　【提示】轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產(chǎn)在轉回日的攤余成本。

　　4.外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值

　　(1)外幣未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=Σ(外幣未來每期現(xiàn)金流量×外幣折現(xiàn)率)

　　(2)記賬本位幣反映的現(xiàn)值=外幣未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值×資產(chǎn)負債表日即期匯率

　　(3)減值損失=相關外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價值-記賬本位幣反映的現(xiàn)值

　　(二)可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量

　　1.可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認，原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累計損失，也應當予以轉出，計入當期損益(資產(chǎn)減值損失)。

　　會計處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：資本公積——其他資本公積(從所有者權益中轉出原計入資本公積的累計損失金額)

　　可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動

　　2.對于已確認減值損失的可供出售債務工具(如債券投資)，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發(fā)生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益(資產(chǎn)減值損失)。會計處理如下：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　3.可供出售權益工具(股票投資)投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉回，轉回時計入資本公積。

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　另外，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉回。