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2013注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義(47)

  二、以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

  非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì),或者雖然具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)成本,無論是否支付補(bǔ)價(jià),均不確認(rèn)損益。

  【例4】丙公司擁有一臺(tái)專有設(shè)備,該設(shè)備賬面原價(jià)450萬元,已計(jì)提折舊330萬元,丁公司擁有一項(xiàng)長期股權(quán)投資,賬面價(jià)值90萬元,兩項(xiàng)資產(chǎn)均未計(jì)提減值準(zhǔn)備。丙公司決定以其專有設(shè)備交換丁公司的長期股權(quán)投資,該專有設(shè)備是生產(chǎn)某種產(chǎn)品必需的設(shè)備。由于專有設(shè)備系當(dāng)時(shí)專門制造、性質(zhì)特殊,其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量;丁公司擁有的長期股權(quán)投資在活躍市場中沒有報(bào)價(jià),其公允價(jià)值也不能可靠計(jì)量。經(jīng)雙方商定,丁支付了20萬元補(bǔ)價(jià)。假定交易不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

  【分析】

  1.該項(xiàng)資產(chǎn)交換涉及收付貨幣性資產(chǎn),即補(bǔ)價(jià)20萬元。對(duì)丙公司而言,收到的補(bǔ)價(jià)20萬元÷?lián)Q出資產(chǎn)賬面價(jià)值120萬元=16.7%<25%。因此,該項(xiàng)交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換,丁公司的情況也類似。

  2.由于兩項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量,因此,丙、丁公司換入資產(chǎn)的成本均應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值確定。

  丙公司的賬務(wù)處理如下:

  借:固定資產(chǎn)清理              1 200 000

  累計(jì)折舊                3 300 000

  貸:固定資產(chǎn)——專有設(shè)備          4 500 000

  借:長期股權(quán)投資              1 000 000

  銀行存款                 200 000

  貸:固定資產(chǎn)清理             1 200 000

  丁公司的賬務(wù)處理如下:

  借:固定資產(chǎn)——專有設(shè)備          1 100 000

  貸:長期股權(quán)投資               900 000

  銀行存款                 200 000

  三、涉及多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理

  【注意:2013年教材【例14-4】存在問題。此外,2013年教材對(duì)【例14-5】的處理進(jìn)行了修改,主要是貫徹以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理不涉及損益的原則!

  企業(yè)以一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)同時(shí)換入另一企業(yè)的多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn),或同時(shí)以多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)換入另一企業(yè)的一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn),或以多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)同時(shí)換入多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn),也可能涉及補(bǔ)價(jià)。涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換,企業(yè)無法將換出的某一資產(chǎn)與換入的某一特定資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)。與單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)之間的交換一樣,涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量,企業(yè)也應(yīng)當(dāng)首先判斷是否符合以公允價(jià)值計(jì)量的兩個(gè)條件,再分別情況確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

  涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換一般可以分為以下幾種情況:

  1.資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)、且各項(xiàng)換出資產(chǎn)和各項(xiàng)換入資產(chǎn)的公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量。在這種情況下,換入資產(chǎn)的總成本應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的公允價(jià)值總額為基礎(chǔ)確定,除非有確鑿證據(jù)證明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值總額更可靠。各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)換入資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例,對(duì)換入資產(chǎn)總成本進(jìn)行分配,確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

  2.資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)、且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。在這種情況下,換入資產(chǎn)的總成本應(yīng)當(dāng)按照換入資產(chǎn)的公允價(jià)值總額為基礎(chǔ)確定,各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)換入資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例,對(duì)換入資產(chǎn)總成本進(jìn)行分配,確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

  3.資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量、但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。在這種情況下,換入資產(chǎn)的總成本應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的公允價(jià)值總額為基礎(chǔ)確定,各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)換入資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例,對(duì)按照換出資產(chǎn)公允價(jià)值總額確定的換入資產(chǎn)總成本進(jìn)行分配,確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

  4.資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)、或換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量。在這種情況下,換入資產(chǎn)的總成本應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值總額為基礎(chǔ)確定,各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)換入資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)的賬面價(jià)值總額的比例,對(duì)按照換出資產(chǎn)賬面價(jià)值總額為基礎(chǔ)確定的換入資產(chǎn)總成本進(jìn)行分配,確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

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