2011注冊會計師考試《會計》基礎講義：第四章(1)

　　(三)企業(yè)合并形成的長期股權投資的初始計量

　　1.同一控制下的企業(yè)合并

　　【經典例題·計算分析題】甲公司、乙公司和丙公司同屬一個企業(yè)集團，甲公司以賬面價值為1 000萬元、公允價值為1 600萬元的一塊土地使用權作為對價，自丙公司手中取得乙公司60%的股權。假定無相關稅費。合并日乙公司賬面所有者權益總額為1 500萬元。合并當日甲公司賬上的資本公積只有75萬元，盈余公積結存額為12萬元，未分配利潤為80萬元。

　　【解析】

　�、倨诠蓹嗤顿Y的成本為900萬元(1 500×60%);

　　②初始入賬成本小于轉讓資產的賬面價值的差額100萬元(1 000-900)，應調整資本公積或留存收益。

　�、蹠�計分錄如下：

　　借：長期股權投資　　　　　　900

　　資本公積　　　　　　　 　75

　　盈余公積　　　　　　　　 12

　　利潤分配――未分配利潤　 13

　　貸：無形資產--土地使用權　1000

 

　　【經典例題·計算分析題】2008年3月20日，甲公司以一批庫存商品為合并對價，取得其母公司控制的乙公司80%的股權，并于當日起能夠對乙公司實施控制。合并日，該庫存商品的賬面余額為800萬元，公允價值為1 000萬元，增值稅率為17%，消費稅率為5%。乙公司凈資產的賬面價值為900萬元，公允價值為1 200萬元。甲公司與乙公司的會計年度和采用的會計政策相同。甲公司投資當日資本公積為80萬元，盈余公積為120萬元，未分配利潤為200萬元。

　　【解析】

　�、匍L期股權投資的成本為720萬元(900×80%);

　　②會計分錄如下：

　　借：長期股權投資　　　　　　　　　720

　　資本公積　　　　　　　　　　　 80

　　盈余公積　　　　　　　　　　　120

　　利潤分配――未分配利潤　　　　100

　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　　800

　　應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)170

　　――應交消費稅　　　　　　 50

　　手寫板提示：A、B、C公司同屬于一個企業(yè)集團，B公司持有C公司90%的股權，A公司以其持有的房產購買B公司持有的C公司90%的股權。房產原價為1 000，累計折舊為300，公允價值為900，營業(yè)稅率為5%，C公司賬面凈資產為700，則同一控制下企業(yè)合并的處理為

　　借：長期股權投資　　　　　630

　　累計折舊　　　　　　　300

　　資本公積

　　盈余公積

　　利潤分配-未分配利潤(合計沖減115)

　　貸：固定資產　　　　　　 1000

　　應交稅費-應交營業(yè)稅　　45

　　(1)合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積;資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調整留存收益。

　　手寫板提示：A、B、C公司同屬于一個企業(yè)集團，B公司持有C公司100%的股權，B公司欠M公司一筆債務，A公司以承擔債務的方式購買B公司持有的C公司的股權，該項交易達成以后，A公司持有C公司100%的股權，同時承擔一項欠M公司的債務。這就是以承擔債務方式作為合并對價的同一控制下的企業(yè)合并。

　　合并方的一般分錄如下：

　　借：長期股權投資(合并當日被投資方賬面凈資產×合并方取得的股份比例)

　　資本公積(轉讓資產或代償負債的賬面價值高于長期股權投資初始成本的差額先沖資本公積)

　　盈余公積或利潤分配--未分配利潤(當資本公積不夠沖時再沖盈余公積，如果仍不夠抵最后沖未分配利潤)

　　貸：轉讓的資產或代償的負債(賬面價值)

　　如果合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同，應在被合并方的會計政策調成與合并方一致后，再根據被合并方的賬面凈資產認定合并方長期股權投資成本。

　　注意：如果出現(xiàn)貸方差額則直接調整資本公積，不調整盈余公積和未分配利潤。

　　【要點提示】關鍵考點有兩個，一是長期股權投資入賬成本的計算;二是轉讓資產或代償負債的賬面價值高于長期股權投資初始成本的差額的調賬順序。

 

　　手寫板提示：接上一個手寫板，該筆交易的分錄為

　　借：長期股權投資-C公司

　　資本公積

　　盈余公積

　　未分配利潤

　　貸：應付賬款-M公司

　　(2)合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照被合并方賬面凈資產中屬于投資方的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積;資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調整留存收益。

　　2011注冊會計師考試時間：9月17日至18日

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