2010注冊會計師考試：長期股權(quán)投資知識點總結(jié)

　　(3)損益調(diào)整處理：投資單位按照被投資單位實現(xiàn)的凈利潤，按照持股比例計算的分額調(diào)整長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整明細科目。

　　會計處理：被投資單位實現(xiàn)的凈利潤1000，按照持股比例25%計算應(yīng)該享有的部分確認投資收益：

　　借：長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整1000×25%=250

　　貸：投資收益250

　　(4)調(diào)整凈利潤：如果被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值和賬面價值不一致的，投資單位需要按照被投資單位的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整被投資單位賬面凈利潤，然后按照持股比例計算應(yīng)享有的分額。

　　比如固定資產(chǎn)公允價值和賬面價值不一致影響了折舊攤銷，公允價值大于賬面價值的，應(yīng)該多計算折舊才對，因此調(diào)減凈利潤。

　　會計處理：比如：投資單位持股25%，被投資單位實現(xiàn)凈利潤1000萬，固定資產(chǎn)賬面價值為1000，公允價值為1500，尚可使用年限5年，影響凈利潤= - (1500 - 1000)/5×25%= - 25;

　　無形資產(chǎn)賬面價值1000萬，公允價值800萬，尚可使用年限5年，影響凈利潤=(1000 - 800)/5×25%=10

　　調(diào)整后被投資單位凈利潤分額=1000×25% - 25+10=235萬

　　注意：這里調(diào)整凈利潤不需要考慮所得稅影響。原因是資產(chǎn)評估增價值變化不被稅法承認，不存在所得稅問題。

　　(5)其他權(quán)益變動處理：被投資單位資本公積發(fā)生變化的，投資單位應(yīng)該按照持股比例計算應(yīng)該享有的分額確認對長期股權(quán)投資的調(diào)整。

　　比如被投資單位可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動的，需要考慮所得稅的影響。

　　會計處理：被投資單位資本公積發(fā)生變化，投資單位按照持股比例計算應(yīng)該享有的部分確認其他權(quán)益變動，調(diào)整長期股權(quán)投資。比如被投資單位可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升1000，那么考慮遞延所得稅影響后記入資本公積1000×75%=750，投資單位按照持股比例計算：

　　借：長期股權(quán)投資 - 其他權(quán)益變動750×25%

　　貸：資本公積 - 其他資本公積750×25%

　　(6)虧損確認與調(diào)整：關(guān)于虧損的確認和調(diào)整可以參照凈利潤的確認和調(diào)整方法，道理是一致的，不過凈利潤是負的虧損，用這樣的角度理解虧損的處理就比較容易了。

　　另外如果長期股權(quán)投資確認減值的，應(yīng)該是賬面價值減至零為限。如果是超額虧損的依次沖減長期應(yīng)收款和確認預(yù)計負債，在實現(xiàn)凈利潤后反方向沖回各個科目的金額。

　　會計處理：被投資單位發(fā)生凈虧損1000萬，按照持股比例25%確認應(yīng)該享有的分額：

　　借：投資收益

　　貸：長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整

　　長期股權(quán)投資賬面價值減到零后：

　　借：投資收益

　　貸：長期應(yīng)收款

　　如果按照投資協(xié)議規(guī)定需要承擔額外義務(wù)的，需要確認預(yù)計負債：

　　借：投資收益

　　貸：預(yù)計負債

　　三、關(guān)于成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的處理

　　1、關(guān)于成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算的，應(yīng)該采用追溯調(diào)整法來處理。

　　首先需要明確一點，長期股權(quán)投資由于投資變化導(dǎo)致的長期股權(quán)投資核算方法改變的不屬于政策變更，因為由于投資方法變化導(dǎo)致了長期股權(quán)投資的實質(zhì)發(fā)生變化，不屬于政策變更中規(guī)定的對于同一個事項執(zhí)行不同的政策的規(guī)定。嚴格的說核算方法的轉(zhuǎn)換屬于新的事項，理解上可以按照政策變更理解，因為處理方法是一樣的。

　　2、具體追溯調(diào)整的處理：

　　關(guān)于追溯調(diào)整：除了要掌握追溯調(diào)整的要領(lǐng)之外，就是對于成本法和權(quán)益法各自的處理了，因為追溯調(diào)整實際上就是把權(quán)益法和成本法互相結(jié)合，在實際做的時候就是兩種方法算下來長期股權(quán)投資的賬面價值是多少，還可以看看處理的差異在哪里，那么追溯調(diào)整其實就很簡單了。

　　首先是成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法。追加投資的情況，原來投資部分是要把兩次投資期間的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值變動全部確認調(diào)整，對于凈利潤和現(xiàn)金股利影響部分確認投資收益和“長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整”和“長期股權(quán)投資 - 成本”的調(diào)整，對于凈利潤之外的部分，按照應(yīng)該享有的分額確認為“長期股權(quán)投資 - 其他權(quán)益變動”。

　　例題1、07年初投資5000萬持股10%，被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值48000萬，07年發(fā)放股利1000萬，實現(xiàn)凈利潤4000萬，08年初發(fā)放股利2000萬，之后追加投資8000萬，取得15%的股份，被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值50000萬。要求成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的調(diào)整分錄。

　　分析：權(quán)益法追溯調(diào)整對于兩次投資之間的公允價值變動的分額= (50000 - 48000)×10%=200要確認為追溯調(diào)整：凈損益影響部分=(4000 - 1000 - 2000)=1000×10%=100，剩余的部分100萬作為“資本公積 - 其他資本公積”追溯調(diào)整。

　　其中權(quán)益法下對于兩次現(xiàn)金股利的處理如下：07年收到的股利1000×10%=100萬，因為是收到投資以前年度的股利，所以沖減長期股權(quán)投資的投資成本;收到第二年股利2000×10%=200，累計收到股利=300，投資以后到上年度應(yīng)該享有被投資單位實現(xiàn)的凈利潤分額=4000×10%=400萬，累計股利小于凈利潤分額，所以第二次收到的股利全部作為損益調(diào)整明細沖減。因此可以得出這樣的結(jié)論：權(quán)益法下到再投資時候“長期股權(quán)投資 - 成本”明細=5000 - 1000×10%=4900;“長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整”明細=(4000 - 2000)×10%=200;“長期股權(quán)投資 - 其他權(quán)益變動”明細科目=100，調(diào)整分錄如下：

　　調(diào)整分錄：

　　借：長期股權(quán)投資 - 成本5000 - 1000×10%=4900

　　長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整200

　　長期股權(quán)投資 - 其他權(quán)益變動100

　　貸：長期股權(quán)投資5000

　　利潤分配 - 未分配利潤90

　　盈余公積10

　　資本公積 - 其他資本公積100

　　其次是成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法中減少投資的情況。對于減少投資情況下，剩余權(quán)益法核算的投資部分要按照權(quán)益法追溯調(diào)整，那么對于持有期間的被投資單位所有者權(quán)益的賬面價值的變動進行調(diào)整，調(diào)整分錄類似于上面給出的。對于凈損益的分析類似于上面的例子，對于資本公積的調(diào)整僅僅對于被投資方資本公積的變化來進行追溯調(diào)整。這里需要對于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動的組成部分進行一下明確：凈損益影響部分、資本公積變動影響、凈資產(chǎn)資產(chǎn)評估價值變化的影響部分。如果是追加投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的，對于上述三個組成部分全部追溯調(diào)整;如果是減少投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的，僅僅對于凈損益影響部分和資本公積影響部分這兩個部分進行追溯調(diào)整。