2010年注冊會計師考試《會計》經(jīng)典例題(6)

　　5.2008年1月1日出售股權(quán)，對A公司不再具有重大影響，改為成本法核算

　　因收回投資等原因?qū)е麻L期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面機制作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。繼后期間，自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面未分配利潤中本企業(yè)享有份額的，應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本，超過部分作為投資收益處理。

　　1)出售股權(quán)

　　借：銀行存款 17000

　　貸：長期股權(quán)投資-成本 11625

　　-損益調(diào)整 3850

　　投資收益 1525

　　2)結(jié)轉(zhuǎn)長期股權(quán)投資

　　借：長期股權(quán)投資 15475

　　貸：長期股權(quán)投資-成本 11625

　　-損益調(diào)整 3850

　　3)收到現(xiàn)金股利

　　在出售時點，甲公司應(yīng)享有的被投資單位未分配利潤的份額=((6000+4000+4000+12000+10000)2.5%+(4000+12000+10000)*5%+(12000+10000)*7.5%=3850

　　借：銀行存款 9600

　　貸：長期股權(quán)投資 3850

　　投資收益 5750

　　[例題總結(jié)與延伸]

　　權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的處理著重掌握一下增加投資形成控制的情況，因為這種情況很容易和后面的內(nèi)容相互聯(lián)系，比如在合并財務(wù)報表中的調(diào)整分錄相互結(jié)合，所以也是核算方法變更的重點內(nèi)容。教材中關(guān)于這點介紹的比較少，也沒有涉及到現(xiàn)金股利的處理，作為我們學(xué)員來說要懂得適當(dāng)延伸一下。

　　需要注意的是減少投資由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法核算的是不需要進行追溯調(diào)整額，但是之后收到股利的時候是根據(jù)之前權(quán)益法下確認的損益調(diào)整明細的金額為限，那么實際上也是變相進行了追溯調(diào)整。

　　另外本題中涉及到了教材中關(guān)于權(quán)益法下現(xiàn)金股利的處理，處理方法謹慎考慮還是按照教材中給出的方法處理;不管學(xué)術(shù)上有多少爭論，教材始終是我們可以參照的基本和考試的藍本。而且教材不至于出現(xiàn)重大失誤，不至于全盤否定教材的處理，所以對于我們學(xué)員來說更應(yīng)該盡量理解教材中的處理，培養(yǎng)自己對于教材改動的感知能力和理解問題的角度，另外對于權(quán)益法的處理處理逐漸有自己的認識和把握。

　　[知識點理解與總結(jié)]

　　關(guān)于權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法追溯調(diào)整。增加投資的情況的處理比較簡單：把權(quán)益法下的投資要追溯調(diào)整到初始取得時候的成本，然后對于持有期間的交易或者事項的處理完全按照成本法的處理進行。然后對于追加投資當(dāng)年收到的股利，不能作為收到投資以前年度股利處理。因為權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法追溯調(diào)整，調(diào)整的意思就是說對于初始投資就按照成本法處理，而不是說追加投資時候才按照成本法處理。所以對于追加投資當(dāng)年收到的股利要結(jié)合之前的股利累計以后完全按照成本法的處理進行。

　　對于減少投資的情況，不追溯調(diào)整，在減少投資的時點把權(quán)益法核算下的賬面價值作為成本法核算的初始確認金額。然后對于之后收到的股利以之前權(quán)益法確認的“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”為限進行賬面價值沖減，實際上是變相進行了追溯調(diào)整，只是一個時間早晚的問題，但是這個追溯調(diào)整還不是徹底的，因為對于資本公積的變動部分沒有調(diào)整。

　　權(quán)益法下收到現(xiàn)金股利

　　總體是要沖減長期股權(quán)投資賬面價值的，至于是沖減“成本”明細科目還是“損益調(diào)整”明細科目需要計算，總體情況是這樣：如果分配的股利是投資以后實現(xiàn)的凈利潤，那么就應(yīng)該沖減“損益調(diào)整”明細;如果分的股利是投資以前實現(xiàn)的凈利潤，那么就應(yīng)該沖減“成本”明細。

　　1、如果是收到投資以前年度現(xiàn)金股利的是沖減“長期股權(quán)投資-成本”明細科目。

　　例題1：遠大公司06年初投資A公司1000萬，取得30%股權(quán)，對A公司產(chǎn)生重大影響，06年3月A公司發(fā)放05年股利500萬，當(dāng)年實現(xiàn)凈利潤500萬。

　　初始投資：

　　借：長期股權(quán)投資-成本　1000

　　貸：銀行存款　1000

　　取得06年股利500×30%=150：

　　借：應(yīng)收股利　150

　　貸：長期股權(quán)投資-成本 150

　　2、投資以后年度收到股利的，應(yīng)該沖減“成本”明細科目金額=累計收到的現(xiàn)金股利-投資以后都上年度被投資單位實現(xiàn)的凈利潤份額-之前已經(jīng)沖減的成本，如果結(jié)果大于0的，對結(jié)果繼續(xù)沖減成本，剩余部分要沖減“損益調(diào)整”明細;如果結(jié)果小于0的，收到的股利全部沖減“損益調(diào)整”明細科目。

　　例題2、接上面的題目，07年3月發(fā)放股利600萬。要求做出權(quán)益法下長期股權(quán)投資的相關(guān)分錄。

　　取得07年股利600×30%=180，累計收到股利=150+180=330，投資以后確認的投資收益金額=500×30%=150萬，累計應(yīng)該沖減成本=330-150=180萬，因為之前已經(jīng)沖減了成本150，所以收到的股利繼續(xù)沖減成本=180-150=30，沖減損益調(diào)整=180-30=150：

　　借：應(yīng)收股利　180

　　貸：長期股權(quán)投資-成本　30

　　長期股權(quán)投資-損益調(diào)整　150