2009年注冊會計師《會計》第五章長期股權(quán)投資

　　【例10】甲企業(yè)于2007年1月取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜�司實施重大影響。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同。2007年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至2007年的資產(chǎn)負(fù)債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司2007年實現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素。

　　甲公司在按照確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2007年凈損益時，應(yīng)將乙公司的凈利潤調(diào)整為2800萬元(3200-400)，進行以下會計處理：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整(2800×20%) 560

　　貸：投資收益 560

　　進行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財務(wù)報表的，在合并財務(wù)報表中，因該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有的存貨的賬面價值當(dāng)中，應(yīng)在合并財務(wù)報表中，進行以下調(diào)整：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 80

　　貸：存貨(400×20%) 80

　　假定在2008年，甲企業(yè)將該商品以1000萬元的價格對外部獨立第三方出售，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實現(xiàn)，甲企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2008年凈損益時，應(yīng)考慮將原未確認(rèn)的該部分內(nèi)部交易損益計入投資損益，即應(yīng)在考慮其他因素計算確定的投資損益基礎(chǔ)上調(diào)整增加80萬元。

　　b.對于投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下(即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售)，投資企業(yè)在采用權(quán)益法計算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應(yīng)抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響，同時調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價值，當(dāng)投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出資或是將資產(chǎn)出售給聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)，同時有關(guān)資產(chǎn)由聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)持有時，投資方因投出或出售資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的損益僅限于與聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)其他投資者交易的部分。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照持股比例計算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認(rèn)。

　　【例11】甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜�司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施重大影響。2007年，甲公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價格出售給乙企業(yè)，至2007年的資產(chǎn)負(fù)債表日，該批存貨尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司2007年實現(xiàn)凈利潤為2000萬元。假定不考慮所得稅因素。

　　甲企業(yè)在該項交易中實現(xiàn)利潤400萬元，其中80萬元(400×20%)是針對本企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益份額，在采用權(quán)益法計算確認(rèn)投資損益時應(yīng)予抵銷，即甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進行的會計處理為：

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整[(2000-400)×20%] 320

　　貸：投資收益 320

　　甲企業(yè)如需要編制合并財務(wù)報表，在合并財務(wù)報表中對該未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益應(yīng)在個別報表已確認(rèn)投資損益的基礎(chǔ)上進行以下調(diào)整：

　　借：營業(yè)收入(1000×20%) 200

　　貸：營業(yè)成本(600×20%) 120

　　投資收益 80

　　應(yīng)當(dāng)說明的，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷。

　　2)投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價值。其賬務(wù)處理是：

　　借：應(yīng)收股利

　　貸：長期股權(quán)投資——××公司(損益調(diào)整)

　　3)投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。發(fā)生虧損時的賬務(wù)處理是：

　　借：投資收益

　　貸：長期股權(quán)投資 0

　　長期應(yīng)收款 0

　　預(yù)計負(fù)債

　　其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期性的應(yīng)收項目，如企業(yè)對被投資單位的長期債權(quán)，該債權(quán)沒有明確的清收計劃且在可預(yù)見的未來期間不準(zhǔn)備收回的，實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位的凈投資。

　　企業(yè)存在其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益項目以及負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的情況下，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進行處理：沖減長期股權(quán)投資的賬面價值;如果長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的，應(yīng)當(dāng)以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長期權(quán)益的賬面價值(即沖減長期應(yīng)收款);在進行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，計入當(dāng)期投資損失。

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