2009年注冊會計師《會計》第三章金融資產(chǎn)復習

　　一、金融資產(chǎn)的定義分類(★)

　　1.金融資產(chǎn)的概念

　　金融資產(chǎn)是《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的主要內(nèi)容。金融工具就是進行投資、籌資和風險管理的工具，其中一方形成金融資產(chǎn)，另外一方形成金融負債或權益工具。例如，甲公司通過發(fā)行債券籌集資金5000萬元，則購入債券方形成金融資產(chǎn)(如持有至到期投資)，發(fā)行債券方形成金融負債(應付債券);又如，甲公司通過發(fā)行股票籌集資金，則購入股票方形成金融資產(chǎn)，發(fā)行股票方形成權益工具(股本)。

　　金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)、貸款、其他應收款、應收利息、債權投資、股權投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。

　　2.企業(yè)應當結合自身業(yè)務特點和風險管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認時分為以下幾類：

　　(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn);(2)持有至到期投資;(3)貸款和應收款項;(4)可供出售的金融資產(chǎn)。

　　重要說明：為了便于考生把握重點，本書將復習中的重點分為非常重要、重要和較重要三個層次，分別用三顆星、二顆星和一顆星表示。凡是帶★的，一定要多投入，必然多產(chǎn)出。

　　二、以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產(chǎn)(★)

　　(一)概述

　　以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，可以進一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

　　1.交易性金融資產(chǎn)

　　滿足以下條件之一的金融資產(chǎn)，應當劃分為交易性金融資產(chǎn)：

　　(1)取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售。例如，企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券和基金等。

　　(2)屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。在這種情況下，即使組合中有某個組成項目持有的期限稍長也不受影響。

　　(3)屬于衍生工具。但是，被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財務擔保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資掛鉤并須通過交付該權益工具的結算的衍生工具除外。

　　2.直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)

　　企業(yè)不能隨意將某項金融資產(chǎn)直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。只有在滿足以下條件時，企業(yè)才能將某項金融工具直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)：

　　(1)該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)或金融負債的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認或計量方面不一致的情況。

　　例如，甲公司為一家大型企業(yè)，作為乙公司IPO時的戰(zhàn)略投資者，擬購入2億股股票，每股發(fā)行價5元，需籌集10億元資金。如果甲公司通過發(fā)行債券籌集資金10億元，年利率6%，則每年利息費用為6000萬元，計入當期財務費用。

　　甲公司發(fā)行債券籌集資金后，用于購買2億股乙公司普通股，作為戰(zhàn)略投資者，應該長期持有，一般應分類為可供出售金融資產(chǎn)，期末按照公允價值計量，并且把公允價值變動計入資本公積。如果該股票發(fā)行后，上市時股價為每股8元，則甲公司股票公允價值為16億元，公允價值增加6億元(16-10)。按照一般計算，將購買股票取得的收益6億元扣除利息費用0.6億元后，實現(xiàn)凈收益5.4億元。但是，如果將股票作為可供出售金額資產(chǎn)，則6億元計入資本公積，列示在資產(chǎn)負債表，而利息費用6000萬元計入財務費用，列示在利潤表，利潤表中反而虧損了6000萬元。這就是由于“計量基礎”不同導致不能正確評價業(yè)績，為此，應將該股票“直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)”，這樣利潤表中就能反映5.4億元的業(yè)績了。

　　(2)企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合、該金融負債組合、或該金融資產(chǎn)和金融負債組合，以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員報告。

　　在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資(即長期股權投資)，不得指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

　　由于直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)目前很少見，下面著重分析交易性金融資產(chǎn)的核算。

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