第三十八條 銷售額以人民幣計(jì)算。

　　納稅人按照人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)折合成人民幣計(jì)算，折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。納稅人應(yīng)當(dāng)在事先確定采用何種折合率，確定后12個(gè)月內(nèi)不得變更。

　　解讀

　　本條明確了銷售額應(yīng)當(dāng)以人民幣計(jì)算的基本原則。包括如下兩項(xiàng)要求：

　　一、銷售額應(yīng)當(dāng)以人民幣計(jì)算。納稅人以外幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)折合成人民幣計(jì)算。

　　二、納稅人可以選擇以銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)作為折合率，但應(yīng)當(dāng)在事先確定采用何種折合率，且確定后12個(gè)月內(nèi)不得變更。

　　第三十九條 納稅人兼營(yíng)銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。

　　解讀

　　本條規(guī)定了納稅人提供適用不同稅率或者征稅率的銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)(即：兼營(yíng)行為)的稅收處理原則。即：應(yīng)當(dāng)分別核算銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。

　　1.兼有不同稅率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，從高適用稅率。

　　2.兼有不同征收率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，從高適用征收率。

　　3.兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，從高適用稅率。

　　例如：某試點(diǎn)一般納稅人既有不動(dòng)產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)，又有經(jīng)紀(jì)代理業(yè)務(wù)，(兩項(xiàng)業(yè)務(wù)不屬于混合銷售)，如果該納稅人能夠分別核算上述兩項(xiàng)應(yīng)稅行為的銷售額，則銷售不動(dòng)產(chǎn)適用11%的增值稅稅率，提供經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)適用6%的增值稅稅率;如果該納稅人沒(méi)有分別核算上述兩項(xiàng)應(yīng)稅行為的銷售額，則銷售不動(dòng)產(chǎn)和提供經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)均從高適用11%的增值稅稅率。

　　第四十條 一項(xiàng)銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

　　本條所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營(yíng)銷售服務(wù)的單位和個(gè)體工商戶在內(nèi)。

　　解讀

　　本條是對(duì)混合銷售行為的規(guī)定。

　　沿用了增值稅和營(yíng)業(yè)稅有關(guān)混合銷售的管理，即只有當(dāng)一項(xiàng)銷售行為既涉及服務(wù)又涉及貨物時(shí)，才認(rèn)定為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

　　混合銷售行為成立的行為標(biāo)準(zhǔn)有兩點(diǎn)，一是其銷售行為必須是一項(xiàng);二是該項(xiàng)行為必須即涉及服務(wù)又涉及貨物，其"貨物"是指增值稅稅法中規(guī)定的有形動(dòng)產(chǎn)，包括電力、熱力和氣體;服務(wù)是指屬于改征范圍的交通運(yùn)輸服務(wù)、建筑服務(wù)、金融保險(xiǎn)服務(wù)、郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)等。

　　我們?cè)诖_定混合銷售是否成立時(shí)，其行為標(biāo)準(zhǔn)中的上述兩點(diǎn)必須是同時(shí)存在，如果一項(xiàng)銷售行為只涉及銷售服務(wù)，不涉及貨物，這種行為就不是混合銷售行為;反之，如果涉及銷售服務(wù)和涉及貨物的行為，不是存在一項(xiàng)銷售行為之中，這種行為也不是混合銷售行為。

　　如：生產(chǎn)貨物的單位，在銷售貨物的同時(shí)附帶運(yùn)輸，其銷售貨物及提供運(yùn)輸?shù)男袨閷儆诨旌箱N售行為，所收取的貨物款項(xiàng)及運(yùn)輸費(fèi)用應(yīng)一律按銷售貨物計(jì)算繳納增值稅。

　　第四十一條 納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)分別核算免稅、減稅項(xiàng)目的銷售額;未分別核算的，不得免稅、減稅。

　　解讀

　　這一規(guī)定是為了使納稅人能夠準(zhǔn)確核算和反映免稅、減稅項(xiàng)目的銷售額，將分別核算作為納稅人減免稅的前置條件。未分別核算銷售額的，按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法》的規(guī)定，不得享受免稅、減稅優(yōu)惠。

　　第四十二條 納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，開(kāi)具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生開(kāi)票有誤或者銷售折讓、中止、退回等情形的，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家稅務(wù)總局的規(guī)定開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票;未按照規(guī)定開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票的，不得按照本辦法第三十二條和第三十六條的規(guī)定扣減銷項(xiàng)稅額或者銷售額。

　　解讀

　　本條是對(duì)一般納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)發(fā)生退款等情形而扣減銷項(xiàng)稅額或者銷售額和進(jìn)項(xiàng)稅額以及開(kāi)具紅字專用發(fā)票的規(guī)定。這一條款體現(xiàn)了權(quán)利與義務(wù)對(duì)等的原則，從銷售方的角度看，發(fā)生退款時(shí)，計(jì)算征收增值稅的銷售額減少，因此可以扣減自己的銷項(xiàng)稅額，減少納稅義務(wù)。而從購(gòu)買方的角度看，發(fā)生退款時(shí)對(duì)方應(yīng)納增值稅減少，相應(yīng)要扣減自己的進(jìn)項(xiàng)稅額。這樣做，可以保證銷售方按照扣減后的稅額計(jì)稅，購(gòu)買方同樣按照扣減后的進(jìn)項(xiàng)稅額申報(bào)抵扣，避免銷售方減少了銷項(xiàng)稅額但購(gòu)買方不減少進(jìn)項(xiàng)稅額的情況發(fā)生，保證國(guó)家稅款能夠足額征收。

　　本條所述納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，開(kāi)具增值稅專用發(fā)票情況，既包括一般納稅人自行開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，也包括小規(guī)模納稅人委托稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票。

　　第四十三條 納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，將價(jià)款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，以折扣后的價(jià)款為銷售額;未在同一張發(fā)票上分別注明的，以價(jià)款為銷售額，不得扣減折扣額。

　　解讀

　　本條是關(guān)于納稅人采取折扣方式提供應(yīng)稅服務(wù)如何征稅的規(guī)定。

　　一、納稅人采取折扣方式銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的，如果將價(jià)款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，納稅人可以按價(jià)款減除折扣額后的金額作為銷售額計(jì)算繳納增值稅;如果沒(méi)有在同一張發(fā)票上分別注明的，納稅人不得按價(jià)款減除折扣額后的金額作為銷售額，應(yīng)按價(jià)款作為銷售額計(jì)算繳納增值稅。

　　例如：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)的價(jià)款為100元、折扣額為10元，如果將價(jià)款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，以90元為銷售額;如果未在同一張發(fā)票上分別注明的，以100元為銷售額。

　　二、納稅人采取折扣方式銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，價(jià)款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明是指價(jià)款和折扣額在同一張發(fā)票上的"金額"欄分別注明的，以折扣后的價(jià)款為銷售額征收增值稅。未在同一張發(fā)票"金額"欄注明折扣額，而僅在發(fā)票的"備注"欄注明折扣額的，折扣額不得從價(jià)款中減除。

　　第四十四條 納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為價(jià)格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的的，或者發(fā)生本辦法第十四條所列行為而無(wú)銷售額的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照下列順序確定銷售額：

　　(一)按照納稅人最近時(shí)期銷售同類服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格確定。

　　(二)按照其他納稅人最近時(shí)期銷售同類服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格確定。

　　(三)按照組成計(jì)稅價(jià)格確定。組成計(jì)稅價(jià)格的公式為：

　　組成計(jì)稅價(jià)格=成本×(1+成本利潤(rùn)率)

　　成本利潤(rùn)率由國(guó)家稅務(wù)總局確定。

　　不具有合理商業(yè)目的，是指以謀取稅收利益為主要目的，通過(guò)人為安排，減少、免除、推遲繳納增值稅稅款，或者增加退還增值稅稅款。

　　解讀

　　一、適用本條規(guī)定的情況包括如下三種：

　　(一)銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格明顯偏低且不具有合理商業(yè)目的的;

　　(二)銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格明顯偏高且不具有合理商業(yè)目的的;

　　(三)發(fā)生《試點(diǎn)實(shí)施辦法》第十四條所列視同銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)而無(wú)銷售額的。

　　二、發(fā)生上述情況的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)確定納稅人所銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的銷售額，但應(yīng)按照下列順序確定：

　　(一)按照納稅人最近時(shí)期銷售同類服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格確定;

　　(二)按照其他納稅人最近時(shí)期銷售同類服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格確定;

　　(三)按照組成計(jì)稅價(jià)格確定。組成計(jì)稅價(jià)格的公式為：

　　組成計(jì)稅價(jià)格=成本×(1+成本利潤(rùn)率)

　　"不具有合理商業(yè)目的"是指主要目的在于獲得包括減少、免除、推遲繳納稅款或者稅法規(guī)定的其他支付款項(xiàng)，或者增加返還、退稅收入或者稅法規(guī)定的其他收入款項(xiàng)等稅收利益。

　　第五章 納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間和納稅地點(diǎn)

　　第四十五條 增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為：

　　(一)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天;先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。

　　收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。

　　取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

　　(二)納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。

　　(三)納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天。

　　(四)納稅人發(fā)生本辦法第十四條規(guī)定情形的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

　　(五)增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

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