投資性房地產的后續(xù)計量

　　企業(yè)通常應當采用成本模式對投資性房地產進行后續(xù)計量，滿足特定條件時也可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續(xù)計量。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有的投資性房地產進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。

　　一、采用成本模式計量的投資性房地產

　　(一)科目設置：

　　1.投資性房地產

　　2.投資性房地產累計折舊(攤銷)

　　3.投資性房地產減值準備

　　(二)會計處理

　　在成本模式下，應當按照固定資產或無形資產的有關規(guī)定，對投資性房地產進行后續(xù)計量，按期(月)計提折舊或攤銷;存在減值跡象的，還應當按照《資產減值》準則的有關規(guī)定進行處理。

　　【提示】投資性房地產的折舊或攤銷與固定資產或無形資產的相關規(guī)定一樣。即：當期增加的投資性房地產(建筑物)當期不提折舊，當期減少的投資性房地產(建筑物)當期照提折舊;當期增加的投資性房地產(土地使用權)當期即開始攤銷，當期減少的投資性房地產(土地使用權)當期停止攤銷。

　　1.計提折舊或攤銷時

　　借：其他業(yè)務成本

　　貸：投資性房地產累計折舊(攤銷)

　　2.計提減值準備時

　　借：資產減值損失

　　貸：投資性房地產減值準備

　　3.取得租金收入

　　借：銀行存款

　　貸：其他業(yè)務收入

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)

　　【教材例4-6】甲公司將一棟寫字樓出租給乙公司使用，確認為投資性房地產，采用成本模式進行后續(xù)計量。假設這棟辦公樓的成本為72 000 000元，按照年限平均法計提折舊，使用壽命為20年，預計凈殘值為零。經營租賃合同約定，乙公司每月等額支付甲公司租金400 000元(假定不考慮增值稅)。

　　甲公司的賬務處理如下：

　　(1)每月計提折舊

　　每月計提的折舊=(72 000 000÷20)÷12=300 000(元)

　　借：其他業(yè)務成本——出租寫字樓折舊　　　　　 300 000

　　貸：投資性房地產累計折舊　　　　　　　　　 300 000

　　(2)每月確認租金收入

　　借：銀行存款(或其他應收款)　　　　　　　 400 000

　　貸：其他業(yè)務收入——出租寫字樓租金收入　　　 400 000

　　二、采用公允價值模式計量的投資性房地產

　　(一)采用公允價值模式的前提條件

　　企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產的公允價值能夠持續(xù)可靠取得，才可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續(xù)計量。

　　(二)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理

　　1.科目設置：

　　(1)投資性房地產——成本

　　——公允價值變動

　　(2)公允價值變動損益

　　2.會計處理

　　(1)公允價值上升

　　借：投資性房地產——公允價值變動

　　貸：公允價值變動損益

　　(2)公允價值下降

　　借：公允價值變動損益

　　貸：投資性房地產——公允價值變動

　　(3)取得租金收入

　　借：銀行存款

　　貸：其他業(yè)務收入

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)

　　【提示】企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不對投資性房地產計提折舊或攤銷，也不計提減值準備。

　　【教材例4-7】20×9年9月，甲公司與乙公司簽訂租賃協(xié)議，約定將甲公司新建造的一棟寫字樓租賃給乙公司使用，租賃期為10年。

　　20×9年12月1日，該寫字樓開始起租，寫字樓的工程造價為80 000 000元，公允價值也為相同金額。該寫字樓所在區(qū)域有活躍的房地產交易市場，而且能夠從房地產交易市場上取得同類房地產的市場報價，甲公司決定采用公允價值模式對該項出租的房地產進行后續(xù)計量。

　　在確定該投資性房地產的公允價值時，甲公司選取了與該處房產所處地區(qū)相近，結構及用途相同的房地產，參照公司所在地產交易市場上平均銷售價格，結合周邊市場信息和自有房產的特點。20×9年12月31日，該寫字樓的公允價值為84 000 000元。

　　甲公司的賬務處理如下：

　　(1)20×9年12月1日，甲公司出租寫字樓

　　借：投資性房地產——寫字樓——成本　　　　80 000 000

　　貸：固定資產——寫字樓　　　　　　　　　　80 000 000

　　(2)20×9年12月31日，按照公允價值調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益

　　借：投資性房地產——寫字樓——公允價值變動 4 000 000

　　貸：公允價值變動損益——投資性房地產 　　　4 000 000

　　【例題•多選題】下列關于采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產會計處理的表述中，正確的有(　　)。

　　A.按預計使用年限計提折舊

　　B.公允價值變動的金額計入當期損益

　　C.公允價值變動的金額計入其他綜合收益

　　D.自用房地產轉換為采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產時，公允價值高于賬面價值的差額計入其他綜合收益

　　【答案】BD

　　【解析】采用公允價值模式計量的投資性房地產不計提折舊，選項A錯誤;公允價值變動的金額計入公允價值變動損益，選項C錯誤。

　　三、投資性房地產后續(xù)計量模式的變更

　　企業(yè)對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調整期初留存收益。

　　已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。

　　【提示】在極少數(shù)情況下，采用公允價值模式對投資性房地產進行后續(xù)計量的企業(yè)，有證據(jù)表明，當企業(yè)首次取得的投資性房地產時公允價值不能持續(xù)可靠取得，則應采用成本模式進行后續(xù)計量。

　　賬務處理：

　　借：投資性房地產——成本(變更日公允價值)

　　投資性房地產累計折舊(攤銷)(原房地產已計提的折舊或攤銷)

　　投資性房地產減值準備

　　貸：投資性房地產(原價)

　　利潤分配——未分配利潤(或借記)

　　盈余公積(或借記)

　　【提示】涉及所得稅影響的，調整遞延所得稅負債(或遞延所得稅資產)。

　　【例題•判斷題】已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值計算模式轉為成本計量模式。(　　)

　　【答案】√

　　【解析】《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產》規(guī)定在房地產市場比較成熟、能夠滿足采用公允價值模式條件的情況下，才允許企業(yè)對投資性房地產從成本模式計量變更為公允價值模式計量，而已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。

　　【例題•單選題】投資性房地產的后續(xù)計量從成本模式轉為公允價值模式的，轉換日投資性房地產的公允價值高于其賬面價值的差額會對下列財務報表項目產生影響的是(　　)。

　　A.資本公積

　　B.營業(yè)外收入

　　C.未分配利潤

　　D.投資收益

　　【答案】C

　　【解析】投資性房地產后續(xù)計量由成本模式變更為公允價值模式計量屬于會計政策變更，公允價值與賬面價值的差額應調整期初留存收益(盈余公積和未分配潤)。

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