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第五章 長期股權(quán)投資

知識點一：企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

　　(一)同一控制下企業(yè)合并的處理

 

　　從最終控制方角度確定相應(yīng)的處理原則：不按公允價值調(diào)整;合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債、不形成商譽。同一控制下的企業(yè)合并中，合并方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。

　　1.以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對價

　　同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)在合并日按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值(指相對于最終控制方而言的賬面價值，下同)的份額，借記“長期股權(quán)投資”科目，按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付的合并對價的賬面價值，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目，按其差額，貸記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目;為借方差額的，借記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目，資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤“科目。

　　2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為對價

　　合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為對價的，應(yīng)按所取得的被合并方賬面凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本，該成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額調(diào)整資本公積和留存收益。

　　【注意】發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費，即與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費用，應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性工具發(fā)行有溢價的情況下，自溢價收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤。

　　【單選題】(2008年考題)2007年3月20日，甲公司合并乙企業(yè)，該項合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。合并中，甲公司發(fā)行本公司普通股1000萬股(每股面值1元，市價為2.1元)，作為對價取得乙企業(yè)60%股權(quán)。合并日，乙企業(yè)的凈資產(chǎn)賬面價值為3200萬元，公允價值為3500萬元。假定合并前雙方采用的會計政策及會計期間均相同。不考慮其他因素，甲公司對乙企業(yè)長期股權(quán)投資的初始投資成本為()萬元。

　　A.1920

　　B.2100

　　C.3200

　　D.3500

　　『正確答案』A

　　『答案解析』本題屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)以取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為初始投資成本，因此甲公司對乙企業(yè)長期股權(quán)投資的初始投資成本=3200×60%=1920(萬元)。

　　(二)非同一控制下企業(yè)合并的處理

　　購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　1.企業(yè)合并成本

　　合并成本=支付價款或付出資產(chǎn)的公允價值+發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債的公允價值+發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值

　　注意問題：

　　(1)非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益;

　　(2)購買方作為合并對價發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費用，應(yīng)當(dāng)計入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認(rèn)金額。

　　即以發(fā)行債券方式進行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等應(yīng)計入負(fù)債的初始計量金額中;發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等均應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性工具發(fā)行有溢價的情況下，自溢價收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤。

　　2.付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入合并當(dāng)期損益

　　(1)合并對價為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，公允價值與賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

　　(2)合并對價為長期股權(quán)投資或金融資產(chǎn)的，公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益。

　　(3)合并對價為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，按其公允價值確認(rèn)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

　　(4)合并對價為投資性房地產(chǎn)的，按其公允價值確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的其他業(yè)務(wù)成本。

　　3.企業(yè)合并成本與合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額差額的處理(這部分屬于企業(yè)合并的內(nèi)容，在編制合并報表時會涉及)

　　(1)企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額為商譽�？毓珊喜⒌那闆r下，該商譽在購買方的個別報表中不予確認(rèn)，而在編制合并報表的抵銷分錄中反映，并在合并財務(wù)報表中列示。

　　(2)企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的部分，應(yīng)計入合并當(dāng)期損益(營業(yè)外收入)。在控股合并的情況下，上述差額應(yīng)體現(xiàn)在合并當(dāng)期的合并利潤表中，不影響購買方的個別利潤表。

　　【小結(jié)】企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資