知識(shí)點(diǎn)預(yù)習(xí)三：無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

　　一、無形資產(chǎn)的使用壽命的確定

　　無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量以其使用壽命為基礎(chǔ)。無形資產(chǎn)的使用壽命如為有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量;無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

　　使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不予攤銷。

　　(一)估計(jì)無形資產(chǎn)使用壽命應(yīng)考慮的因素

　　(二)無形資產(chǎn)使用壽命的確定

　　某些無形資產(chǎn)的取得源自于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，其使用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利規(guī)定的期限。但如果企業(yè)使用資產(chǎn)的預(yù)期期限短于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利規(guī)定的期限的，則應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)預(yù)期使用的期限來確定其使用壽命。

　　如果合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利能夠在到期時(shí)因續(xù)約等延續(xù)，則僅當(dāng)有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出大額成本時(shí)，續(xù)約期才能夠包括在使用壽命的估計(jì)當(dāng)中。

　　(三)無形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核

　　企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命與以前的估計(jì)不同的，應(yīng)改變其攤銷期限，并按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行處理。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明該無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行處理。

　　二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷

　　使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)以成本減去累計(jì)攤銷額和累計(jì)減值損失后的余額進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)在其預(yù)計(jì)的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)應(yīng)攤銷金額進(jìn)行攤銷。

　　(一)應(yīng)攤銷金額

　　無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額，是指其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。無形資產(chǎn)的殘值一般為零，但下列情況除外：

　　1.有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn);

　　2.可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場(chǎng)在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)可能存在。

　　殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)的期間內(nèi)，至少應(yīng)于每年年末進(jìn)行復(fù)核，預(yù)計(jì)其殘值與原估計(jì)金額不同的，應(yīng)按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行處理。如果無形資產(chǎn)的殘值重新估計(jì)以后高于其賬面價(jià)值的，則無形資產(chǎn)不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價(jià)值時(shí)再恢復(fù)攤銷。

　　(二)攤銷期和攤銷方法

　　無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用(即其達(dá)到預(yù)定用途)時(shí)起至終止確認(rèn)時(shí)止(當(dāng)月增加當(dāng)月開始攤銷，當(dāng)月減少當(dāng)月停止攤銷)。

　　企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，并一致地運(yùn)用于不同會(huì)計(jì)期間。具體攤銷方法有多種，包括直線法、產(chǎn)量法等。無法可靠確定其預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法進(jìn)行攤銷。

　　企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進(jìn)行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)改變其攤銷年限和攤銷方法，并按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　(三)使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的會(huì)計(jì)處理

　　無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用或其他業(yè)務(wù)成本)，但如果某項(xiàng)無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品或者其他資產(chǎn)，其所包含的經(jīng)濟(jì)利益是通過轉(zhuǎn)入到所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)中實(shí)現(xiàn)的，其攤銷金額應(yīng)構(gòu)成所生產(chǎn)產(chǎn)品成本的一部分，計(jì)入該產(chǎn)品的制造費(fèi)用。

　　借：管理費(fèi)用(自用無形資產(chǎn)攤銷)

　　其他業(yè)務(wù)成本(出租無形資產(chǎn)攤銷)

　　貸：累計(jì)攤銷

　　借：制造費(fèi)用

　　貸：累計(jì)攤銷

　　【例】(P84)20×9年1月1日，甲公司從外單位購得一項(xiàng)新專利技術(shù)用于產(chǎn)品生產(chǎn)，支付價(jià)款75 000 000元，款項(xiàng)已支付，該項(xiàng)專利技術(shù)法律保護(hù)期間為15年，公司預(yù)計(jì)運(yùn)用該專利生產(chǎn)的產(chǎn)品在未來10年內(nèi)會(huì)為公司帶來經(jīng)濟(jì)利益，假定這項(xiàng)無形資產(chǎn)的凈殘值均為零，并按年采用直線法攤銷。

　　『正確答案』甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)取得無形資產(chǎn)時(shí)

　　借：無形資產(chǎn)——專利權(quán) 75 000 000

　　貸：銀行存款 75 000 000

　　(2)按年攤銷時(shí)

　　借：制造費(fèi)用——專利權(quán)攤銷 7 500 000

　　貸：累計(jì)攤銷 7 500 000

　　2×11年1月1日，就上述專利技術(shù)，第三方向甲公司承諾在3年內(nèi)以其最初取得時(shí)公允價(jià)值的60%購買該專利技術(shù)，從公司管理層目前的持有計(jì)劃來看，準(zhǔn)備在3年內(nèi)將其出售給第三方，為此，甲公司應(yīng)當(dāng)在2×11年變更該項(xiàng)專利技術(shù)的估計(jì)使用壽命為3年，變更凈殘值為45 000 000元(75 000 000×60%)，并按會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行處理。

　　2×11年該項(xiàng)無形資產(chǎn)的攤銷金額為5 000 000元，即( 75 000 000-7 500 000×2-45 000 000)/3

　　甲公司2×11年對(duì)該項(xiàng)專利技術(shù)按年攤銷的賬務(wù)處理為：

　　借：制造費(fèi)用——專利權(quán)攤銷 5 000 000

　　貸：累計(jì)攤銷 5 000 000

　　【例題•多項(xiàng)選擇題】(2011年)下列關(guān)于專門用于產(chǎn)品生產(chǎn)的專利權(quán)會(huì)計(jì)處理的表述中，正確的有( )。

　　A.該專利權(quán)的攤銷金額應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用

　　B.該專利權(quán)的使用壽命至少應(yīng)于每年年度終了進(jìn)行復(fù)核

　　C.該專利權(quán)的攤銷方法至少應(yīng)于每年年度終了進(jìn)行復(fù)核

　　D.該專利權(quán)應(yīng)以成本減去累計(jì)攤銷和減值準(zhǔn)備后的余額進(jìn)行后續(xù)計(jì)量

　　『正確答案』BCD

　　『答案解析』無形資產(chǎn)攤銷一般是計(jì)入管理費(fèi)用，但若專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品的無形資產(chǎn)，其攤銷費(fèi)用是計(jì)入相關(guān)成本的。對(duì)于無形資產(chǎn)的使用壽命和攤銷方法都是至少于每年年末復(fù)核的，無形資產(chǎn)是采用歷史成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，其歷史成本為賬面價(jià)值。

　　三、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)減值測(cè)試

　　對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要進(jìn)行攤銷，但應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間進(jìn)行減值測(cè)試。借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。

　　【例】(P84)20×9年1月1日，甲公司自行研發(fā)的某項(xiàng)非專利技術(shù)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，累計(jì)研究支出為800 000元，累計(jì)開發(fā)支出為2 500 000元(其中符合資本化條件支出為2 000 000元)。有關(guān)調(diào)查表明，根據(jù)產(chǎn)品生命周期、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)等方面情況綜合判斷、該非專利技術(shù)將在不確定的期間內(nèi)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。

　　由此，該非專利技術(shù)可視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要進(jìn)行攤銷。

　　2×10年年底，甲公司對(duì)該項(xiàng)非專利技術(shù)按照資產(chǎn)減值的原則進(jìn)行減值測(cè)試，經(jīng)測(cè)試表明其已發(fā)生減值。2×10年年底，該非專利技術(shù)的可收回金額為1 800 000元。

　　『正確答案』甲公司的賬務(wù)處理為:

　　(1)20×9年1月1日，非專利技術(shù)達(dá)到預(yù)定用途

　　借：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù) 2 000 000

　　貸：研發(fā)支出——資本化支出 2 000 000

　　(2)2×10年12月31日，非專利技術(shù)發(fā)生減值

　　借：資產(chǎn)減值損失——非專利技術(shù) 200 000(2 000 000-1 800 000)

　　貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——非專利技術(shù) 200 000