知識(shí)點(diǎn)預(yù)習(xí)五：長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法

 

　　在確定能否對(duì)被投資單位實(shí)施控制或重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮投資企業(yè)和其他方持有的被投資單位當(dāng)期可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素的影響。

　　“共同控制”是指按照合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)共有的控制。投資企業(yè)與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的，被投資單位為投資企業(yè)的合營(yíng)企業(yè)。

　　“重大影響”是指對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的能力，但并不能夠控制或與其他方一起共同控制這些政策的制定。重大影響通常體現(xiàn)為在被投資單位的董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表、參與被投資單位的政策制定過(guò)程、與被投資單位之間發(fā)生重要交易、向被投資單位派管理人員或是向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料等。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的情況下，被投資單位為其聯(lián)營(yíng)企業(yè)。

　　(一)初始投資成本的調(diào)整

　　1.長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，該部分差額系投資企業(yè)在購(gòu)入該項(xiàng)投資過(guò)程中通過(guò)購(gòu)買作價(jià)體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對(duì)應(yīng)的商譽(yù)，不須進(jìn)行調(diào)整，而是構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

　　2.長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，兩者之間的差額體現(xiàn)為交易雙方在作價(jià)過(guò)程中轉(zhuǎn)讓方對(duì)投資企業(yè)給予的讓步或是出于其他方面的考慮給予投資企業(yè)的無(wú)償經(jīng)濟(jì)利益流入，應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的損益。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——×公司——成本

　　貸：營(yíng)業(yè)外收入

　　(二)投資損益的確認(rèn)

　　口訣：對(duì)方賺錢，我賺錢;對(duì)方賠錢，我賠錢。

　�、俦煌顿Y單位賺錢時(shí)，投資方按比例：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——×公司——損益調(diào)整

　　貸：投資收益

　�、诒煌顿Y單位賠錢時(shí)，投資方按比例：

　　借：投資收益

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——×公司——損益調(diào)整

　　1.一般原則

　　(1)在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤(rùn)或凈虧損時(shí)，如果取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不同的，投資企業(yè)在計(jì)算確認(rèn)投資收益時(shí)，不能完全以被投資單位自身核算的凈利潤(rùn)與持股比例計(jì)算確定，而是需要在被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上經(jīng)過(guò)適當(dāng)調(diào)整后確定。

　　(2)在確認(rèn)投資收益時(shí)，對(duì)于投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益也應(yīng)予以抵銷。

　　應(yīng)當(dāng)注意的是，該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷既包括順流交易也包括逆流交易，其中，順流交易是指投資企業(yè)向其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)出售資產(chǎn)的交易，逆流交易是指聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的交易。當(dāng)該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)或其聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價(jià)值中時(shí)，相關(guān)的損益在計(jì)算確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷。

　　口訣：未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售，則必須調(diào)整被投資單位凈利潤(rùn)。

　�、賹�(duì)于聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的逆流交易。

　　【理解方法】這是為了使“長(zhǎng)期股權(quán)投資”反映不考慮未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的真實(shí)數(shù)字。

　　假定2×10年，甲公司將該商品以18 000 000元對(duì)外部獨(dú)立第三方出售，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，甲公司在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2×10年凈損益時(shí)，應(yīng)考慮將原未確認(rèn)的該部分內(nèi)部交易損益計(jì)入投資損益。乙公司2×10年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為30 000 000元。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司——損益調(diào)整 7 200 000[(30 000 000+6 000 000)×20%]

　　貸：投資收益 7 200 000

　　②對(duì)于投資企業(yè)向其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易。

　　【理解方法】這是為了使“投資收益”反映不考慮未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的真實(shí)數(shù)字。

　�、酆蠣I(yíng)方向合營(yíng)企業(yè)投出非貨幣資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理

　　符合下列情況之一的，合營(yíng)方不應(yīng)確認(rèn)該類交易的損益：與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移給合營(yíng)企業(yè);投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無(wú)法可靠計(jì)量;投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

　　2.取得現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理

　　在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整”科目;自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)超過(guò)已確認(rèn)損益調(diào)整的部分應(yīng)視同投資成本的收回，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本”科目。

　　3.超額虧損的確認(rèn)

　　權(quán)益法下，投資企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的損失，原則上應(yīng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成長(zhǎng)期權(quán)益的項(xiàng)目減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。

　　采用權(quán)益法下的情況下，投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)按照以下順序處理：

　�、贉p記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;

　　借：投資收益

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——××公司——損益調(diào)整

　�、谄浯危陂L(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零的情況下，考慮是否有其他構(gòu)成長(zhǎng)期權(quán)益的項(xiàng)目，如果有，則以其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值為限，繼續(xù)減記;

　　如

　　借：投資收益

　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款

　�、圩詈�，在有關(guān)其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位長(zhǎng)期權(quán)益的價(jià)值也減記至零的情況下，如果按照投資合同或協(xié)議約定，投資企業(yè)需要承擔(dān)額外義務(wù)的，則需按預(yù)計(jì)將承擔(dān)責(zé)任的金額確認(rèn)相關(guān)的損失。

　　借：投資收益

　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債

　�、艹瓷鲜鲰樞蛞汛_認(rèn)的損失以外仍有額外損失的，應(yīng)在賬外作備查登記，不再予以確認(rèn)。

　　在確認(rèn)了有關(guān)投資損失以后，被投資單位于以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，應(yīng)按以上相反順序恢復(fù)其實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益及長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

　　(三)被投資單位除凈損益外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)

　　口訣：被投資方資本公積增加時(shí)，投資方按比例確認(rèn)

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——××公司——其他權(quán)益變動(dòng)

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　被投資方資本公積減少時(shí)，投資方按比例確認(rèn)

　　借：資本公積——其他資本公積

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——××公司——其他權(quán)益變動(dòng)