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備考指導(dǎo)四、債務(wù)重組的方式——以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)
1.處理思路:
(1)債務(wù)人:區(qū)分債務(wù)重組收益和資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益
●以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債,非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值和債務(wù)賬面價值的差額作為債務(wù)重組收益;轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與其自身賬面價值的差額為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。
注:假定不考慮增值稅因素。
●以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù),非現(xiàn)金資產(chǎn)相當(dāng)于被處置:
、俚謧Y產(chǎn)為存貨的,應(yīng)當(dāng)作為銷售處理,按其公允價值確認(rèn)收入,同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。
、诘謧Y產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的,抵債資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額,計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。
、鄣謧Y產(chǎn)為投資性房地產(chǎn)的,相當(dāng)于處置投資性房地產(chǎn),通過其他業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)成本處理。
、艿謧Y產(chǎn)為長期股權(quán)投資的,抵債資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額,計(jì)入投資損益。
注意:對于債務(wù)重組中增值稅問題的理解:
以庫存商品、原材料、生產(chǎn)經(jīng)營用動產(chǎn)抵債,均可能涉及增值稅的問題。
一般情況下沒有特別說明時,對于增值稅金額是要列入抵債金額的。
比如,抵債資產(chǎn)(存貨)成本為8萬元,償還債務(wù)時公允價值為10萬元,適用的增值稅稅率為17%,抵債金額應(yīng)是11.7萬元,若假定重組債務(wù)為15萬元,則債務(wù)人重組收益為15-11.7=3.3萬元。
(2)債權(quán)人
債權(quán)人收到非現(xiàn)金資產(chǎn)時,應(yīng)按受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值作為其入賬價值。
注:
情形一,是債權(quán)人在債務(wù)重組之前,已經(jīng)意識到債權(quán)可能收不回,提了部分壞賬準(zhǔn)備,但估計(jì)得過于樂觀,少提了壞賬準(zhǔn)備,所以重組時還有部分差額要計(jì)入營業(yè)外支出。
情形二,是債權(quán)人在債務(wù)重組之前,已經(jīng)意識到債權(quán)可能收不回,但估計(jì)得過于悲觀,多提了壞賬準(zhǔn)備,所以要沖回部分多提的資產(chǎn)減值損失(貸記資產(chǎn)減值損失)。
債權(quán)人基本會計(jì)分錄:
借:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、庫存商品等(非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值)
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
壞賬準(zhǔn)備
營業(yè)外支出(或貸記資產(chǎn)減值損失)(倒擠)
貸:應(yīng)收賬款
2.以存貨抵償債務(wù):
【例題·計(jì)算題】甲公司向乙公司購買了一批貨物,價款450 000元(包括應(yīng)收取的增值稅稅額),按照購銷合同約定,甲公司應(yīng)于20×9年11月5日前支付該價款,但至20×9年11月30日甲公司尚未支付。由于甲公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難,短期內(nèi)不能償還債務(wù),經(jīng)雙方協(xié)商,乙公司同意甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)。該產(chǎn)品的公允價值為360 000元,實(shí)際成本為315 000元,適用的增值稅稅率為17%,乙公司于20×9年12月5日收到甲公司抵債的產(chǎn)品,并作為商品入庫;乙公司對該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了10 000元壞賬準(zhǔn)備。
『正確答案』
(1)甲公司的賬務(wù)處理
計(jì)算債務(wù)重組利得:450 000-(360 000+360 000×17%)=28 800(元)
借:應(yīng)付賬款――乙公司 450 000
貸:主營業(yè)務(wù)收入 360 000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 61 200
營業(yè)外收入――債務(wù)重組利得 28 800
同時,借:主營業(yè)務(wù)成本 315 000
貸:庫存商品 315 000
本例中,銷售產(chǎn)品取得的利潤體現(xiàn)在主營業(yè)務(wù)利潤中,債務(wù)重組利得作為營業(yè)外收入處理。
(2)乙公司的賬務(wù)處理
本例中,重組債權(quán)的賬面價值與受讓的產(chǎn)成品公允價值和未支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的差額18 800元(450 000-10 000-360 000-360 000×17%),應(yīng)作為債務(wù)重組損失。
借:庫存商品 360 000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 61 200
壞賬準(zhǔn)備 10 000
營業(yè)外支出--債務(wù)重組損失 18 800
貸:應(yīng)收賬款――甲公司 450 000
3.以固定資產(chǎn)抵償債務(wù):
【例題·計(jì)算題】20×9年4月5日,乙公司銷售一批材料給甲公司,價款1 100 000元(包括應(yīng)收取的增值稅稅額),按購銷合同約定,甲公司應(yīng)于20×9年7月5日前支付價款,但至20×9年9月30日甲公司尚未支付。由于甲公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難,短期內(nèi)無法償還債務(wù)。經(jīng)過協(xié)商,乙公司同意甲公司用其一臺機(jī)器設(shè)備抵償債務(wù)。該項(xiàng)設(shè)備的賬面原價為1 200 000元,累計(jì)折舊為330 000元,公允價值為850 000元,該設(shè)備的甲公司于20×9年購入的,增值稅率17%。抵債設(shè)備已于20×9年10月10日運(yùn)抵乙公司,乙公司將其用于本企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)。
『正確答案』
(1)甲公司的賬務(wù)處理
計(jì)算債務(wù)重組利得:1 100 000-(850 000+850 000×17%)=105 500(元)
計(jì)算固定資產(chǎn)清理損益:850 000-(1 200 000-330 000)=-20 000(元)
首先,將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理
借:固定資產(chǎn)清理――××設(shè)備 870 000
累計(jì)折舊 330 000
貸:固定資產(chǎn)――××設(shè)備 1 200 000
其次,結(jié)轉(zhuǎn)債務(wù)重組利得
借:應(yīng)付賬款――乙公司 1 100 000
貸:固定資產(chǎn)清理――××設(shè)備 850 000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 144 500
營業(yè)外收入――債務(wù)重組利得 105 500
最后,結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)損失
借:營業(yè)外支出――處置非流動資產(chǎn)損失 20 000
貸:固定資產(chǎn)清理――××設(shè)備 20 000
(2)乙公司的賬務(wù)處理
計(jì)算債務(wù)重組損失:1 100 000-(850 000+850 000×17%)=105 500(元)
借:固定資產(chǎn)――××設(shè)備 850 000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 144 500
營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失 105 500
貸:應(yīng)收賬款――甲公司 1 100 000
4.以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務(wù):
【例題·計(jì)算題】乙公司于20×9年7月1日銷售給甲公司一批產(chǎn)品,價款500 000元,按購銷合同約定,甲公司應(yīng)于20×9年10月1日前支付價款。至20×9年10月20日,甲公司尚未支付。由于甲公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難,短期內(nèi)無法償還債務(wù)。經(jīng)過協(xié)商,乙公司同意甲公司以其所持有作為可供出售金融資產(chǎn)核算的某公司股票抵償債務(wù)。該股票賬面價值440 000元,公允價值為450 000元。乙公司為該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取了壞賬準(zhǔn)備25 000元。用于抵債的股票已于20×9年10月25日辦理了相關(guān)轉(zhuǎn)讓手續(xù);乙公司將取得的股票作為可供出售金融資產(chǎn)核算。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)和其他因素。
『正確答案』
(1)甲公司的賬務(wù)處理
計(jì)算債務(wù)重組利得:500 000-450 000=50 000(元)
轉(zhuǎn)讓股票收益:450 000-440 000=10 000(元)
借:應(yīng)付賬款――乙公司 500 000
貸:可供出售金融資產(chǎn)――成本 440 000
營業(yè)外收入――債務(wù)重組利得 50 000
投資收益 10 000
(2)乙公司的賬務(wù)處理
計(jì)算債務(wù)重組損失:500 000-450 000-25 000=25 000(元)
借:可供出售金融資產(chǎn) 450 000
壞賬準(zhǔn)備 25 000
營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失 25 000
貸:應(yīng)收賬款――甲公司 500 000
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