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備考指導(dǎo)十六、金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量和處理
(一)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)(均以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量)
注意：5個(gè)知識(shí)點(diǎn)。
1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量(不包括尚未發(fā)生的未來(lái)信用損失)現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。
借：資產(chǎn)減值損失
貸：持有至到期減值準(zhǔn)備(或壞賬準(zhǔn)備等)
對(duì)貸款的減值不要求掌握其核算。
2.對(duì)于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來(lái)，單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。
對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。
單獨(dú)測(cè)試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測(cè)試。
3.對(duì)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)(如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等)，應(yīng)在原確認(rèn)的減值損失范圍內(nèi)按恢復(fù)的金額，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。
計(jì)提減值準(zhǔn)備后，價(jià)值又回升時(shí)：
借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備
貸：資產(chǎn)減值損失
4.外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定，在計(jì)量減值時(shí)再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項(xiàng)金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的部分，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。
因此，這種情況下，減值額受兩個(gè)因素影響：以外幣計(jì)價(jià)的現(xiàn)金流量、匯率。
5.計(jì)提減值準(zhǔn)備后，持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)仍需按新的攤余成本和計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)使用的折現(xiàn)率計(jì)算利息收入。
補(bǔ)充：關(guān)于應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提
計(jì)提方法有余額百分比法、賬齡分析法等。計(jì)提減值時(shí)：借記"資產(chǎn)減值損失"，貸記"壞賬準(zhǔn)備";轉(zhuǎn)回時(shí)作相反分錄。
(二)可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提
1.可供出售金融資產(chǎn)減值計(jì)提時(shí)的特殊要求
(1)跡象比較特殊
可供出售金融資產(chǎn)的減值跡象，通常表現(xiàn)為兩個(gè)方面：
�、俅蠓认碌７韧ǔＴ�20%及以上。
②持續(xù)性的下跌。預(yù)期短期內(nèi)不會(huì)回轉(zhuǎn)，或者發(fā)行債券的債務(wù)人出現(xiàn)了嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)不會(huì)好轉(zhuǎn)。時(shí)間通常在6個(gè)月及以上。
(2)減值核算時(shí)貸方科目特殊
計(jì)提減值時(shí)：
借：資產(chǎn)減值損失
貸：可供出售金融資產(chǎn)--減值準(zhǔn)備
【鏈接】根據(jù)企業(yè)《會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--應(yīng)用指南》的說(shuō)明，可供出售金融資產(chǎn)減值時(shí)，也可以設(shè)置"可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備"科目進(jìn)行核算。
(3)發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒(méi)有終止確認(rèn)，原由于公允價(jià)值下降而直接計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積)中的累計(jì)損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)。該轉(zhuǎn)出的累計(jì)損失，等于可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤余金額、當(dāng)前公允價(jià)值和原已計(jì)入損益的減值損失。賬務(wù)處理為：
借：資產(chǎn)減值損失
貸：可供出售金融資產(chǎn)--減值準(zhǔn)備
資本公積--其他資本公積
注意：資產(chǎn)減值損失包括兩個(gè)方面：第一是前期確認(rèn)的累計(jì)損失，即記入“資本公積——其他資本公積”科目的金額;第二是本期的公允價(jià)值下跌，即記入“可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備”科目的金額。
2.可供出售金融資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的處理
可供出售金融資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備是可以轉(zhuǎn)回的，但需要區(qū)分兩種情況：
(1)如果是持有的債券工具投資，則應(yīng)在原來(lái)計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回：
借：可供出售金融資產(chǎn)--減值準(zhǔn)備
貸：資產(chǎn)減值損失
(2)如果持有的是權(quán)益工具投資(如股票)，則不能通過(guò)損益轉(zhuǎn)回，分錄應(yīng)是：
借：可供出售金融資產(chǎn)--減值準(zhǔn)備
貸：資本公積--其他資本公積
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