3.通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。

　　【例5-3】A公司于20×8年3月1日以40000000元取得B公司30%的股權(quán)，因能夠派人參與B公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)所取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算并于20×8年確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益1500000元。20×9年1月2日，A公司又以50000000元現(xiàn)金取得B公司30%的股權(quán)。本例中假定A公司在取得對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后，B公司并未分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。A公司按凈利潤(rùn)的10%計(jì)提盈余公積。

　　分析：

　　本例中A公司是通過分步購買最終取得對(duì)B公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并。在購買日，A公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：

　　借：盈余公積 150000

　　利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 1350000

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整 1500000

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司——成本 50000000

　　貸：銀行存款 50000000

　　二、除企業(yè)合并外其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　除企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，以其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

　　1.以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。

　　2.以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。

　　【例5-5】20×9年3月，A公司通過增發(fā)30000000股(每股面值1元)本企業(yè)普通股為對(duì)價(jià)取得對(duì)B公司20%的股權(quán)。按照增發(fā)前一定時(shí)期的平均股價(jià)計(jì)算，該30000000股普通股的公允價(jià)值為52000000元。為增發(fā)該部分普通股、A公司支付了2000000元的傭金和手續(xù)費(fèi)。取得B公司該部分股權(quán)后，A公司能夠?qū)公司施加重大影響。

　　本倒中A公司應(yīng)當(dāng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司——成本 52000000

　　貸：股本 30000000

　　資本公積——股本溢價(jià) 22000000

　　借：資本公積——股本溢價(jià) 2000000

　　貸：銀行存款 2000000

　　3.投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

　　【例5-6】A公司以其持有的對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資作為出資，在C股份公司增資擴(kuò)股的過程中投入C公司，取得C公司10000000股普通股(每股面值為1元)。該項(xiàng)對(duì)B公司的投資本身不存在活躍的市場(chǎng)，無法取得其公允價(jià)值信息，但根據(jù)C公司股票在增資擴(kuò)股后的價(jià)格判斷，該項(xiàng)作為出資的長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值約為40000000元。C公司取得B公司股權(quán)后，無法對(duì)B公司實(shí)施控制、共同控制或是施加重大影響，也無法通過合理的方式確定其公允價(jià)值。

　　C公司應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司——成本 40000000

　　貸：股本 10000000

　　資本公積——股本溢價(jià) 30000000

　　4.通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)參照本書“非貨幣性資產(chǎn)交換”有關(guān)規(guī)定處理;通過債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本參照本書“債務(wù)重組”有關(guān)規(guī)定確定。

　　三、投資成本中包含的已宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理

　　企業(yè)無論是以何種方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，取得投資時(shí)，對(duì)于被投資單位已經(jīng)宣告發(fā)放的的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)核算，不構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。

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