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2011年《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》輔導(dǎo):金融資產(chǎn)(1)

  第一節(jié) 以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

  金融資產(chǎn)主要包括庫(kù)存現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、墊款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。

  企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)管理要求,將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)分為以下幾類:(1)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn);(2)持有至到期投資;(3)貸款和應(yīng)收款項(xiàng);(4)可供出售的金融資產(chǎn)。上述分類一經(jīng)確定,不得隨意變更。

  企業(yè)在初始確認(rèn)時(shí)將某金融資產(chǎn)或某金融負(fù)債劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債后,不能重分類為其他類金融資產(chǎn)或金融負(fù)債;其他類金融資產(chǎn)或金融負(fù)債也不能重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。

  持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間,也不得隨意重分類。

  一、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)概述

  以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),可以進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

  (一)交易性金融資產(chǎn)

  滿足以下條件之一的金融資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn):

  1.取得該金融資產(chǎn)的目的,主要是為了近期內(nèi)出售。例如,企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的股票、債券和基金等。

  2.屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分,且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。在這種情況下,即使組合中有某個(gè)組成項(xiàng)目持有的期限稍長(zhǎng)也不受影響。

  3.屬于衍生工具。但是,被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、與在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具的結(jié)算的衍生工具除外。其中,財(cái)務(wù)擔(dān)保合同是指保證人和債權(quán)人約定,當(dāng)債務(wù)人不履行債務(wù)時(shí),保證人按照約定履行債務(wù)或者承擔(dān)責(zé)任的合同。

  (二)直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

  企業(yè)不能隨意將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。只有在滿足以下條件時(shí),企業(yè)才能將某項(xiàng)金融工具直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn):

  1.該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認(rèn)或計(jì)量方面不一致的情況。

  【例1】甲公司為一家大型企業(yè),作為乙公司IPO時(shí)的戰(zhàn)略投資者,擬購(gòu)入2億股股票,每股發(fā)行價(jià)5元,需籌集10億元資金。如果甲公司通過(guò)發(fā)行債券籌集資金10億元,年利率6%,則每年利息費(fèi)用為6000萬(wàn)元,計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。

  甲公司發(fā)行債券籌集資金后,用于購(gòu)買2億股乙公司普通股,作為戰(zhàn)略投資者,應(yīng)該長(zhǎng)期持有,一般應(yīng)分類為可供出售金融資產(chǎn),期末按照公允價(jià)值計(jì)量,并且把公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積。如果該股票發(fā)行后,上市時(shí)股價(jià)為每股8元,則甲公司股票公允價(jià)值為16億元,公允價(jià)值增加6億元(16-6)。按照一般計(jì)算,將購(gòu)買股票取得的收益6億元扣除利息費(fèi)用0.6億元后,實(shí)現(xiàn)凈收益5.4億元。但是,如果將股票作為可供出售金額資產(chǎn),則6億元計(jì)入資本公積,列示在資產(chǎn)負(fù)債表,而利息費(fèi)用6000萬(wàn)元計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用,列示在利潤(rùn)表,利潤(rùn)表中反而虧損了6000萬(wàn)元。這就是由于“計(jì)量基礎(chǔ)”不同導(dǎo)致不能正確評(píng)價(jià)業(yè)績(jī),為此,應(yīng)將該股票“直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”,這樣利潤(rùn)表中就能反映5.4億元的業(yè)績(jī)了。

  2.企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式書面文件已載明,該金融資產(chǎn)組合等,以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向關(guān)鍵管理人員報(bào)告。

  在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資,不得指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),而應(yīng)該作為長(zhǎng)期股權(quán)投資。

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