第四節(jié) 商譽減值的處理

　　一、商譽減值測試的基本要求

　　1.企業(yè)如果擁有因企業(yè)合并所形成的商譽的，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測試。

　　鑒于商譽難以獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，商譽應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。這些相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，但不應(yīng)當(dāng)大于按照分部報告準(zhǔn)則所確定的報告分部。

　　2.對于已經(jīng)分?jǐn)偵套u的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合,不論是否存在資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合可能發(fā)生減值的跡象,每年都應(yīng)通過比較包含商譽的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值與可收回金額進(jìn)行減值測試。

　　二、商譽減值測試的方法與會計處理

　　1.在對包含商譽的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試時，如與商譽相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理:

　　(1)對不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，計算可收回金額，并與相關(guān)賬面價值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

　　(2)再對包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括所分?jǐn)偟纳套u的賬面價值部分)與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)就其差額確認(rèn)減值損失。

　　(3)減值損失金額應(yīng)當(dāng)首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值;再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。相關(guān)減值損失的處理順序和方法與本章第三節(jié)有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法相一致。

　　2.如果因企業(yè)合并所形成的商譽是母公司根據(jù)其在子公司所擁有的權(quán)益而確認(rèn)的商譽，在這種情況下，子公司中歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽并沒有在合并財務(wù)報表中予以確認(rèn)。因此，在對與商譽相關(guān)的資產(chǎn)組(或者資產(chǎn)組組合，下同)進(jìn)行減值測試時，由于其可收回金額的預(yù)計包括了歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽價值部分，為了使減值測試建立在一致的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值，將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽包括在內(nèi)，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額進(jìn)行比較，以確定資產(chǎn)組(包括商譽)是否發(fā)生了減值。

　　上述資產(chǎn)組如發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先抵減商譽的賬面價值，由于根據(jù)上述方法計算的商譽減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分，而少數(shù)股東權(quán)益享有的商譽價值及其減值損失都沒有在合并財務(wù)報表中反映，合并財務(wù)報表只反映歸屬于母公司的商譽，因此應(yīng)當(dāng)將商譽減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)偅源_認(rèn)歸屬于母公司的商譽減值損失，并將其反映于合并財務(wù)報表中。

　　【例10】甲企業(yè)于20×7年1月1日以1 600萬元的價格收購了乙企業(yè)80%股權(quán)。在購買日，乙企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值為1 500萬元，假定沒有負(fù)債和或有負(fù)債。

　　甲企業(yè)在購買日編制的合并資產(chǎn)負(fù)債中確認(rèn)商譽400萬元(1 600萬元-1 500萬元×80%)、乙企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)1 500萬元和少數(shù)股東權(quán)益300萬元(1 500萬元×20%)。

　　假定乙企業(yè)的所有資產(chǎn)被認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。由于該資產(chǎn)組包括商譽，因此，甲企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了進(jìn)行減值測試。

　　在20×7年末，甲企業(yè)確定該資產(chǎn)組的可收回金額為1 000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為1 350萬元。

　　鑒于乙企業(yè)作為一個單獨的資產(chǎn)組的可收回金額1 000萬元中，包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益在商譽價值中享有的部分。因此，出于減值測試的目的，在與資產(chǎn)組的可收回金額進(jìn)行比較之前，甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)對資產(chǎn)組的賬面價值進(jìn)行調(diào)整，使其包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽價值100萬元[(1 600萬元/80%—1 500萬元)×20%]。然后再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，確定是否發(fā)生了減值損失以及應(yīng)予確認(rèn)的減值損失金額。減值測試的過程具體見表9-7：