點(diǎn)擊查看：2018年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《審計(jì)》復(fù)習(xí)要點(diǎn)匯總

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　　三、如何在會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面和項(xiàng)目組層面強(qiáng)化保持職業(yè)懷疑的必要性?

　　答：注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持職業(yè)懷疑，不僅受到個(gè)人的職業(yè)道德、知識(shí)水平和執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的影響，而且還受到所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的文化和機(jī)制，以及所在項(xiàng)目組的影響。

　　(一) 在會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面營(yíng)造保持職業(yè)懷疑的環(huán)境《質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)——會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和審閱、其他鑒證和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)實(shí)施的質(zhì)量控制》要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立并保持質(zhì)量控制制度，以合理保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其人員遵守職業(yè)準(zhǔn)則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定。這包括制定引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中保持職業(yè)懷疑的下列政策和程序：

　　1. 培育以質(zhì)量為導(dǎo)向的文化。

　　如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)層強(qiáng)調(diào)保持職業(yè)懷疑的“高層基調(diào)”，再加上支持性的內(nèi)部文化，在很大程度上能夠提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量。反之，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)層過(guò)于強(qiáng)調(diào)收入和利潤(rùn)增長(zhǎng)，而非審計(jì)質(zhì)量，就會(huì)削弱職業(yè)懷疑的保持。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)當(dāng)建立重視質(zhì)量的機(jī)制，樹(shù)立質(zhì)量至上的意識(shí)，并通過(guò)清晰、一致及經(jīng)常的行動(dòng)示范和信息傳達(dá)，強(qiáng)調(diào)質(zhì)量控制政策和程序的重要性。會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以通過(guò)培訓(xùn)、研討班、會(huì)議、正式或非正式的談話、職責(zé)說(shuō)明、新聞通訊或簡(jiǎn)要備忘錄等形式傳達(dá)信息，并將其體現(xiàn)在內(nèi)部文件、培訓(xùn)資料以及對(duì)合伙人及員工的評(píng)價(jià)程序中，以支持和強(qiáng)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)質(zhì)量的重視以及如何切實(shí)實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量的認(rèn)識(shí)。

　　2. 建立重視質(zhì)量的機(jī)制。

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、薪酬和晉升機(jī)制會(huì)促進(jìn)或削弱審計(jì)實(shí)務(wù)中對(duì)職業(yè)懷疑的保持程度，這取決于這些機(jī)制如何設(shè)計(jì)和執(zhí)行。例如，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所的晉升機(jī)制過(guò)于強(qiáng)調(diào)拓展市場(chǎng)、承攬業(yè)務(wù)、降低審計(jì)成本或建立和保持審計(jì)客戶關(guān)系，而對(duì)開(kāi)展高質(zhì)量的審計(jì)重視不夠，則會(huì)計(jì)師事務(wù)所的人員可能認(rèn)為這些目標(biāo)對(duì)于其實(shí)現(xiàn)晉升、拿到高薪或保住職位比保持職業(yè)懷疑更重要。

　　3. 加強(qiáng)培訓(xùn)。

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員是否能夠保持職業(yè)懷疑，很大程度上取決于其勝任能力。會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要向所有級(jí)別人員提供適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn)，使其具備執(zhí)行具體審計(jì)業(yè)務(wù)所必需的知識(shí)、技能和能力。培訓(xùn)方式可以包括“干中學(xué)”、在職培訓(xùn)、由經(jīng)驗(yàn)豐富的員工提供指導(dǎo)等。

　　(二) 在項(xiàng)目組層面強(qiáng)調(diào)保持職業(yè)懷疑的必要性

　　項(xiàng)目合伙人對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)的總體質(zhì)量負(fù)責(zé)，因此需要在審計(jì)業(yè)務(wù)的所有階段通過(guò)行動(dòng)示范和相關(guān)信息的傳達(dá)，向項(xiàng)目組強(qiáng)調(diào)質(zhì)量至上和保持職業(yè)懷疑的重要性。體現(xiàn)保持職業(yè)懷疑的方式可能包括：

　　1. 項(xiàng)目組就財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性進(jìn)行討論。在識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，項(xiàng)目組需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性進(jìn)行討論。討論內(nèi)容包括財(cái)務(wù)報(bào)表易于發(fā)生由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)的方式和領(lǐng)域，包括舞弊可能如何發(fā)生。在討論過(guò)程中，項(xiàng)目組成員不應(yīng)假定管理層和治理層是正直和誠(chéng)信的。這種討論可以為項(xiàng)目組成員交流和分享新信息提供平臺(tái)，其本身是強(qiáng)化職業(yè)懷疑的一種體現(xiàn)。

　　2. 項(xiàng)目合伙人和項(xiàng)目組其他關(guān)鍵成員及時(shí)進(jìn)行指導(dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核。項(xiàng)目合伙人和項(xiàng)目組其他關(guān)鍵成員積極參與指導(dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核其他項(xiàng)目組成員的工作，及時(shí)識(shí)別出需要解決或特殊考慮的事項(xiàng)，對(duì)于強(qiáng)化整個(gè)項(xiàng)目組的職業(yè)懷疑也是非常重要的。項(xiàng)目合伙人和項(xiàng)目組其他關(guān)鍵成員在指導(dǎo)和復(fù)核已執(zhí)行的工作時(shí)，尤其是復(fù)核關(guān)鍵判斷領(lǐng)域和特別風(fēng)險(xiǎn)等事項(xiàng)時(shí)，可以向經(jīng)驗(yàn)較少的項(xiàng)目組成員傳授大量知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，從而幫助其形成一種批判和質(zhì)疑的思維方式。例如，項(xiàng)目合伙人可以幫助經(jīng)驗(yàn)較少的人員識(shí)別異常事項(xiàng)或與其他審計(jì)證據(jù)不一致的事項(xiàng)。及時(shí)復(fù)核還使得重大事項(xiàng)(例如，對(duì)關(guān)鍵領(lǐng)域作出的判斷，尤其是執(zhí)行業(yè)務(wù)過(guò)程中識(shí)別出的疑難問(wèn)題或爭(zhēng)議事項(xiàng))能夠在審計(jì)報(bào)告日或之前得以解決。在履行監(jiān)督職責(zé)時(shí)，項(xiàng)目合伙人有責(zé)任強(qiáng)調(diào)需要在審計(jì)過(guò)程中保持質(zhì)疑的思維方式并在收集和評(píng)價(jià)證據(jù)時(shí)保持職業(yè)懷疑。

　　3. 就疑難問(wèn)題進(jìn)行咨詢。

　　就疑難問(wèn)題進(jìn)行咨詢是保持職業(yè)懷疑的一種體現(xiàn)。對(duì)于疑難問(wèn)題和爭(zhēng)議事項(xiàng)，項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)進(jìn)行適當(dāng)咨詢，并恰當(dāng)執(zhí)行咨詢形成的結(jié)論。對(duì)于意見(jiàn)分歧，只有問(wèn)題得到解決，才可以簽署報(bào)告。

　　4. 對(duì)重要審計(jì)項(xiàng)目或高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核。

　　對(duì)于上市實(shí)體財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以及需要實(shí)施項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核的其他審計(jì)業(yè)務(wù)，項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員應(yīng)當(dāng)客觀評(píng)價(jià)項(xiàng)目組作出的重大判斷以及編制審計(jì)報(bào)告時(shí)得出的結(jié)論。項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員的獨(dú)立復(fù)核，也是保持職業(yè)懷疑的一種體現(xiàn)。

　　五、在哪些重要審計(jì)領(lǐng)域特別需要保持職業(yè)懷疑?

　　答：在以下較復(fù)雜、需要高度判斷的重要審計(jì)領(lǐng)域，注冊(cè)會(huì)計(jì)師

　　保持職業(yè)懷疑尤為重要：

　　1. 舞弊風(fēng)險(xiǎn)。在針對(duì)由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定總體應(yīng)對(duì)措施時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要在檢查支持重大交易的文件時(shí)，保持敏感性，有意識(shí)地對(duì)管理層有關(guān)重大事項(xiàng)的解釋或聲明進(jìn)行印證。

　　2. 管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)作為舞弊風(fēng)險(xiǎn)(因而是一種特別風(fēng)險(xiǎn))予以應(yīng)對(duì)。在評(píng)價(jià)管理層對(duì)詢問(wèn)作出的答復(fù)時(shí)，需要通過(guò)其他信息予以印證，如果出現(xiàn)不一致，需要跟進(jìn)調(diào)查;如果識(shí)別出的錯(cuò)報(bào)涉及管理層(特別是涉及較高層級(jí)的管理層)，或者如果相關(guān)情形表明可能存在涉及員工、管理層或第三方的串通舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新評(píng)價(jià)對(duì)由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果，該結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的影響，以及重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性。

　　3. 收入確認(rèn)。在識(shí)別和評(píng)估由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)基于收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定，評(píng)價(jià)哪些類型的收入、收入交易或認(rèn)定導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

　　4. 會(huì)計(jì)估計(jì)(包括公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)及相關(guān)披露)。例如，對(duì)于導(dǎo)致特別風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)估計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)管理層使用的重大假設(shè)是否合理;注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定會(huì)計(jì)估計(jì)或作出會(huì)計(jì)估計(jì)的方法不同于上期的變化是否適合于具體情況;注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核管理層在作出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)的判斷和決策，以識(shí)別是否可能存在管理層偏向的跡象。

　　5. 關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)過(guò)程中對(duì)可能顯示以前未識(shí)別或未披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易的信息保持警覺(jué)。

　　6. 重大非常規(guī)交易。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)重大非常規(guī)交易的商業(yè)理由(或缺乏商業(yè)理由)是否表明被審計(jì)單位從事交易的目的是為了對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告或掩蓋侵占資產(chǎn)的行為。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制時(shí)，需要考慮重大非常規(guī)交易的披露是否充分。

　　7. 金融工具等高度復(fù)雜的交易。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要復(fù)核金融工具的分類和確認(rèn)是否符合適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定，與金融工具相關(guān)的會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)和數(shù)據(jù)的相關(guān)性和合理性，金融工具是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)規(guī)定的計(jì)量屬性列報(bào)期末金額。

　　8. 對(duì)法律法規(guī)的遵守。例如，在審計(jì)過(guò)程中實(shí)施其他程序時(shí)，需要對(duì)違反或懷疑違反下列法律法規(guī)的行為保持警覺(jué)：一是可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)，二是對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)具有至關(guān)重要的影響，將導(dǎo)致被審計(jì)單位終止業(yè)務(wù)活動(dòng)或?qū)ζ涑掷m(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)。

　　9. 持續(xù)經(jīng)營(yíng)。例如，如果識(shí)別出可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)管理層與持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力評(píng)估相關(guān)的未來(lái)應(yīng)對(duì)計(jì)劃，這些計(jì)劃的結(jié)果是否可能改善目前的狀況，以及管理層的計(jì)劃對(duì)于具體情況是否可行。

　　10. 函證。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)函證過(guò)程中出現(xiàn)的異常情況保持警覺(jué)，判斷是否存在對(duì)回函可靠性的疑慮，并追加審計(jì)程序予以調(diào)查。

　　11.存貨監(jiān)盤。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)存貨實(shí)際盤點(diǎn)結(jié)果與期末存貨記錄不一致的情況保持警覺(jué)，并追加審計(jì)程序予以調(diào)查。

　　12. 期后事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，適當(dāng)關(guān)注期后事項(xiàng)，如期后重大會(huì)計(jì)記錄調(diào)整、期后收入沖回等事項(xiàng)，對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)保持警覺(jué)

　　[必背考點(diǎn)4]審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

　　(一)基本理論

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的可能性。

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn) 或

　　重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)=審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，指的是評(píng)估的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

　　(二)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中各要素之間的關(guān)系

　　重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)的香火關(guān)系可以從定性和定量?jī)蓚�(gè)方面加以考查;

　　1、從定量的角度看，檢查風(fēng)險(xiǎn)與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的反向關(guān)系用數(shù)學(xué)模型表示如下：

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn) 或

　　重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)=審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

　　【提示】審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，這一風(fēng)險(xiǎn)水平在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)就應(yīng)確定。

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的變化：檢查風(fēng)險(xiǎn)=審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)/重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 或

　　(可接受的)檢查風(fēng)險(xiǎn)=(可接受的)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)/(評(píng)估的認(rèn)定層次的)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

　　2、從定性的角度看，評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)越低，反之亦然。換言之，當(dāng)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須擴(kuò)大審計(jì)范圍，盡量將檢查風(fēng)險(xiǎn)降低，以便將整個(gè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的水平。

　　(三)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)的關(guān)系

　　1、(可接受的水平)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)之間成正向變動(dòng)關(guān)系

　　2、評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)數(shù)量之間成正向變動(dòng)關(guān)系

　　3、在既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平下，檢查風(fēng)險(xiǎn)與評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)成反向變動(dòng)關(guān)系

　　4、(可接受的水平)檢查風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)數(shù)量之間成反向變動(dòng)關(guān)系

　　(四)審計(jì)的固有限制

　　由于審計(jì)存在固有限制，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師據(jù)以得出結(jié)論和形成審計(jì)意見(jiàn)的大多數(shù)審計(jì)證據(jù)是說(shuō)服性而非結(jié)論性的。

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不可能將至零，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)取得絕對(duì)保證。

　　審計(jì)的股友閑置源于

　　(1)財(cái)務(wù)報(bào)告的性質(zhì)

　　(2)審計(jì)程序的性質(zhì)

　　(3)在合理的時(shí)間內(nèi)以合理的成本完成審計(jì)的需要

　　【記憶口訣】審計(jì)的股友限制是審計(jì)的先天缺陷，是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不能降至零的重要導(dǎo)火索。

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