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點(diǎn)擊查看：2017年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《審計(jì)》知識(shí)點(diǎn)簡(jiǎn)析
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第四章 審計(jì)抽樣在控制測(cè)試中的應(yīng)用(二)
第二節(jié) 審計(jì)抽樣在控制測(cè)試中的應(yīng)用(掌握)
(二)確定樣本規(guī)模
1.在控制測(cè)試中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定樣本規(guī)模應(yīng)當(dāng)考慮以下因素如下表：
2.針對(duì)運(yùn)行頻率較低的內(nèi)部控制的考慮。一般情況下，樣本規(guī)模接近表中樣本數(shù)量區(qū)間的下限是適當(dāng)?shù)�。如果控制發(fā)生變化，或曾經(jīng)發(fā)現(xiàn)控制缺陷，樣本規(guī)模更可能接近甚至超過(guò)中樣本數(shù)量區(qū)間的上限。如果擬測(cè)試的控制是針對(duì)相關(guān)認(rèn)定的唯一控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往可能需要測(cè)試比表中所列更多的樣本。
表：測(cè)試運(yùn)行頻率較低的內(nèi)部控制的有效性
3.確定樣本規(guī)模
實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能使用統(tǒng)計(jì)抽樣，也可能使用非統(tǒng)計(jì)抽樣。在統(tǒng)計(jì)抽樣中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以使用樣本量表確定樣本規(guī)模。表4一4提供了在控制測(cè)試中確定的可接受信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)為l0%時(shí)所使用的樣本量表�？扇萑唐盥仕诹信c預(yù)計(jì)總體偏差率所在行的交點(diǎn)就是所需的樣本規(guī)模。本例中，如前所述，注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的可接受信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)為l0%，可容忍偏差率為7%，預(yù)計(jì)總體偏差率為l.75%。在信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)為l0%時(shí)所使用的表8—6中，7%可容忍偏差率與l.75%預(yù)計(jì)總體偏差率的交叉處為55，即所需的樣本規(guī)模為55。
表4—4控制測(cè)試統(tǒng)計(jì)抽樣樣本規(guī)�！刨囘^(guò)度風(fēng)險(xiǎn)l0%
(括號(hào)內(nèi)是可接受的偏差數(shù))
注1：*表示樣本規(guī)模太大，因而在大多數(shù)情況下不符合成本效益原則。
注2：本表假設(shè)總體為大總體。
(三)實(shí)施審計(jì)程序
在對(duì)選取的樣本項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)程序時(shí)可能出現(xiàn)以下幾種情況：
1.無(wú)效單據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師選取的樣本中可能包含無(wú)效的項(xiàng)目。例如抽中空白收據(jù)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠合理確信該收據(jù)的無(wú)效是正常的且不構(gòu)成對(duì)設(shè)定控制的偏差，就要用另外的收據(jù)替代。
2.未使用或不適用的單據(jù)�！c無(wú)效單據(jù)類似處理。例如，選擇了一個(gè)未使用號(hào)碼，就應(yīng)合理確信該收據(jù)號(hào)碼實(shí)際上代表一張未使用收據(jù)且不構(gòu)成控制偏差，應(yīng)用一個(gè)額外的收據(jù)號(hào)碼替換該未使用的收據(jù)號(hào)碼。再如，如果偏差被定義為沒(méi)有驗(yàn)收?qǐng)?bào)告支持的交易，選取的樣本中包含的電話費(fèi)可能沒(méi)有相應(yīng)的驗(yàn)收?qǐng)?bào)告。如果合理確信該交易不適用且不構(gòu)成控制偏差，用另一筆交易替代該項(xiàng)目。
3.對(duì)總體的估計(jì)出現(xiàn)錯(cuò)誤。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師高估了總體規(guī)模和編號(hào)范圍，選取的樣本中超出實(shí)際編號(hào)的所有數(shù)字都被視為未使用單據(jù)。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要用額外的隨機(jī)數(shù)代替這些數(shù)字，以確定對(duì)應(yīng)的適當(dāng)單據(jù)。
4.在結(jié)束之前停止測(cè)試。有時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能在對(duì)樣本的第一部分進(jìn)行測(cè)試時(shí)發(fā)現(xiàn)大量偏差。其結(jié)果是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為，即使在剩余樣本中沒(méi)有發(fā)現(xiàn)更多的偏差，樣本的結(jié)果也不支持計(jì)劃的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要重估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)并考慮是否有必要繼續(xù)進(jìn)行測(cè)試。
5.無(wú)法對(duì)選取的項(xiàng)目實(shí)施檢查。如果找不到該單據(jù)，或由于其他原因注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法對(duì)選取的項(xiàng)目實(shí)施檢查，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能無(wú)法使用替代程序測(cè)試控制是否適當(dāng)運(yùn)行。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法對(duì)選取的項(xiàng)目實(shí)施計(jì)劃的審計(jì)程序或適當(dāng)?shù)奶娲绦颍鸵紤]在評(píng)價(jià)樣本時(shí)將該樣本項(xiàng)目視為控制偏差。另外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要考慮造成該限制的原因，以及該限制可能對(duì)其了解內(nèi)部控制和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的影響。
三、評(píng)價(jià)樣本結(jié)果階段
(一)計(jì)算總體偏差率
將樣本中發(fā)現(xiàn)的偏差數(shù)量除以樣本規(guī)模，就可以計(jì)算出樣本偏差率。樣本偏差率就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)總體偏差率的最佳估計(jì)，因而在控制測(cè)試中無(wú)須另外推斷總體偏差率。
(二)考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)。
1.使用統(tǒng)計(jì)公式評(píng)價(jià)樣本結(jié)果。假定本例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)55個(gè)項(xiàng)目實(shí)施了既定的審計(jì)程序，且未發(fā)現(xiàn)偏差，則在既定的可接受信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)下，根據(jù)樣本結(jié)果計(jì)算總體最大偏差率如下：
總體偏差率上限(MDR)=R/n=風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)/樣本量=2.3÷55=4.1%
其中的風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)根據(jù)可接受的信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)為l0%，且偏差數(shù)量為0，在表4—5中查得為2.3。表4—5列示了在控制測(cè)試中常用的風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)。
表4—5 控制測(cè)試中常用的風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)表
這意味著，如果樣本量為55且無(wú)一例偏差，總體實(shí)際偏差率超過(guò)4.1%的風(fēng)險(xiǎn)為10%，①即有90%的把握保證總體實(shí)際偏差率不超過(guò)4.1%。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的可容忍偏差率為7%，因此可以得出結(jié)論，②總體的實(shí)際偏差率超過(guò)可容忍偏差率的風(fēng)險(xiǎn)很小，總體可以接受。也就是說(shuō)，③樣本結(jié)果證實(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)控制運(yùn)行有效性的估計(jì)和評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平是適當(dāng)?shù)摹?/P>
如果在55個(gè)樣本中有兩個(gè)偏差，則在既定的可接受信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)下，按照公式計(jì)算的總體偏差率上限如下：
總體偏差率上限(MDR)=R/n=風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)/樣本量=5.3÷55=9.5%
這意味著，如果樣本量為55且有兩個(gè)偏差，①總體實(shí)際偏差率超過(guò)9.5%的風(fēng)險(xiǎn)為10%。在可容忍偏差率為7%的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以做出結(jié)論，②總體的實(shí)際偏差率超過(guò)可容忍偏差率的風(fēng)險(xiǎn)很大，因而不能接受總體。也就是說(shuō)，③樣本結(jié)果不支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)控制運(yùn)行有效性的估計(jì)和評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平。
2.使用樣本結(jié)果評(píng)價(jià)表。注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以使用樣本結(jié)果評(píng)價(jià)表評(píng)價(jià)統(tǒng)計(jì)抽樣的結(jié)果。表4-6列示了可接受的信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)為10%時(shí)的總體偏差率上限。
本例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)選擇可接受的信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)為、10%的表(即表4-6)評(píng)價(jià)樣本結(jié)果。樣本規(guī)模為55，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以選擇樣本規(guī)模為55的那一行。當(dāng)樣本中未發(fā)現(xiàn)偏差時(shí)，應(yīng)選擇偏差數(shù)為零的那一列，兩者交叉處的4.1%即為總體的偏差率上限，與利用公式計(jì)算的結(jié)果4.1%相等。此時(shí)，由于總體偏差率上限小于本例中的可容忍偏差率7%，總體可以接受。也就是說(shuō)，樣本結(jié)果證實(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)控制運(yùn)行有效性的估計(jì)和評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平是適當(dāng)?shù)摹?/P>
表4—6 控制測(cè)試中統(tǒng)計(jì)抽樣結(jié)果評(píng)價(jià)——信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)10%時(shí)的偏差率上限
注1：*表示超過(guò)20%。
注2：本表以百分比表示偏差率上限;本表假設(shè)總體足夠大。
當(dāng)樣本中發(fā)現(xiàn)兩個(gè)偏差時(shí)，應(yīng)選擇偏差數(shù)為2的那一列，兩者交叉處的9.4%即為總體的偏差率上限，與利用公式計(jì)算的結(jié)果9.5%相近。
(三)考慮偏差的性質(zhì)和原因
(四)得出總體結(jié)論
如果樣本結(jié)果及其他相關(guān)審計(jì)證據(jù)支持計(jì)劃評(píng)估的控制有效性，從而支持計(jì)劃的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能不需要修改計(jì)劃的實(shí)質(zhì)性程序。
如果樣本結(jié)果不支持計(jì)劃的控制運(yùn)行有效性和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常有兩種選擇： (1)進(jìn)一步測(cè)試其他控制(如補(bǔ)償性控制)，以支持計(jì)劃的控制運(yùn)行有效性和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估水平;(2)提高重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平，并相應(yīng)修改計(jì)劃的實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。
小結(jié)：
在控制測(cè)試中使用統(tǒng)計(jì)抽樣評(píng)價(jià)樣本結(jié)果
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