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　　【會計考點】投資性房地產的轉換

　　(一)投資性房地產轉換形式和轉換日

　　1.轉換形式

　　“自用房地產或存貨”與“投資性房地產”的轉換。

　　2.轉換日

　　(1)“自用房地產或存貨”轉換為“投資性房地產”

　　租賃期開始日或用于資本增值的日期�！翱罩媒ㄖ锘蛟诮ńㄖ铩笔嵌聲蝾愃茩C構作出書面決議的日期。

　　(2)“投資性房地產”轉換為“自用房地產”

　　房地產達到自用狀態(tài)日期。

　　(3)“投資性房地產”轉換為“存貨”

　　租賃期屆滿，企業(yè)董事會或類似機構作出書面決議明確表明將其重新開發(fā)用于對外出售的日期。

　　【例題·多選題】關于投資性房地產轉換日的確定，下列說法中正確的有(　　)。

　　A.作為存貨的房地產改為出租，或者自用建筑物或土地使用權停止自用改為出租，其轉換日為租賃期開始日

　　B.投資性房地產轉為自用房地產，其轉換日為房地產達到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地產用于生產商品、提供勞務或者經營管理的日期

　　C.自用土地使用權停止自用，改用于資本增值，其轉換日為自用土地使用權停止自用后確定用于資本增值的日期

　　D.作為存貨的房地產改為出租，或者自用建筑物或土地使用權停止自用改為出租，其轉換日為合同簽訂日

　　【答案】ABC

　　【解析】作為存貨的房地產改為出租，或者自用建筑物或土地使用權停止自用改為出租，其轉換日為租賃期開始日，而不是合同簽訂日。

　　(二)房地產轉換的會計處理

　　1.成本模式

　　成本模式下，投資性房地產采用賬面價值計量模式的房地產轉換如下圖所示：

　　對固定資產和無形資產：

　　(1)將作為存貨的房地產轉換為投資性房地產的，應按其在轉換日的賬面價值，借記“投資性房地產”科目，貸記“開發(fā)產品”等科目。已計提跌價準備的，還應同時結轉跌價準備。

　　將自用的建筑物等轉換為投資性房地產的，應按其在轉換日的原價、累計折舊、減值準備等，分別轉入“投資性房地產”科目、“投資性房地產累計折舊(攤銷)”、“投資性房地產減值準備”科目。

　　(2)將投資性房地產轉為自用時，應按其在轉換日的賬面余額、累計折舊、減值準備等，分別轉入“固定資產”、“累計折舊”、“固定資產減值準備”等科目。

　　【教材例6-4】20×8年8月1日，甲企業(yè)將出租在外的廠房收回，開始用于本企業(yè)生產商品。該項房地產賬面價值為3 765萬元，其中，原價5 000萬元，累計已提折舊1 235萬元。假設甲企業(yè)采用成本計量模式。

　　甲企業(yè)的賬務處理如下：

　　借：固定資產　　　　　　　　　　　　　　　50 000 000

　　投資性房地產累計折舊(攤銷)　　　　　12 350 000

　　貸：投資性房地產　 　　　　　　　　　　　 50 000 000

　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　12 350 000

　　2.公允價值模式

　　(1)采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益(公允價值變動損益)。

　　(2)自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，投資性房地產應當按照轉換當日的公允價值計量。

　　轉換當日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益(公允價值變動損益);轉換當日的公允價值大于原賬面價值的，其差額作為其他綜合收益，計入所有者權益。處置該項投資性房地產時，原計入所有者權益的部分應當轉入處置當期損益(其他業(yè)務成本)。

　　投資性房地產采用公允價值計量模式的房地產轉換如下圖所示：

　　【教材例6-5】20×8年10月15日，甲企業(yè)因租賃期滿，將出租的寫字樓收回，開始作為辦公樓用于本企業(yè)的行政管理。20×8年10月15日，該寫字樓的公允價值為4 800萬元。該項房地產在轉換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為4 750萬元，其中，成本為4 500萬元，公允價值變動為增值250萬元。

　　甲企業(yè)的賬務處理如下：

　　借：固定資產　　　　　　　　　　　　　　　48 000 000

　　貸：投資性房地產——成本　　　　　　　　　45 000 000

　　——公允價值變動　　　　　 2 500 000

　　公允價值變動損益　　　　　　　　　　　　 500 000

　　【教材例6-6】甲房地產開發(fā)企業(yè)將其開發(fā)的部分寫字樓用于對外經營租賃。20×8年10月15日，因租賃期滿，甲企業(yè)將出租的寫字樓收回，并作出書面決議，將該寫字樓重新開發(fā)用于對外銷售，即由投資性房地產轉換為存貨，當日的公允價值為5 800萬元。該項房地產在轉換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為5 600萬元，其中，成本為5 000萬元，公允價值增值為600萬元。

　　甲企業(yè)的賬務處理如下：

　　借：開發(fā)產品　　　　　　　　　　　　　　　58 000 000

　　貸：投資性房地產——成本　　　　　　　　　50 000 000

　　——公允價值變動　　　　　 6 000 000

　　公允價值變動損益　　　　　　　　　　　 2 000 000

　　【教材例6-7】20×8年3月10日，甲房地產開發(fā)公司與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)。租賃期開始日為20×8年4月15日。20×8年4月15日，該寫字樓的賬面余額45 000萬元，公允價值為47 000萬元。20×8年12月31日，該項投資性房地產的公允價值為48 000萬元。

　　甲企業(yè)的賬務處理如下：

　　(1)20×8年4月15日：

　　借：投資性房地產——成本　　　　　　　　 470 000 000

　　貸：開發(fā)產品　　　　　　　　　　　　　　 450 000 000

　　其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　20 000 000

　　(2)20×8年12月31日：

　　借：投資性房地產——公允價值變動　　　　　10 000 000

　　貸：公允價值變動損益　　　　 　　　　　　 10 000 000

　　【教材例6-8】20×8年6月，甲企業(yè)打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，甲企業(yè)準備將其出租，以賺取租金收入。20×8年10月30日，甲企業(yè)完成了搬遷工作，原辦公樓停止自用。并與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其原辦公樓租賃給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×8年10月30日，租賃期限為3年。20×8年10月30日，該辦公樓原價為5億元，己提折舊14 250萬元，公允價值為35 000萬元。假設甲企業(yè)對投資性房地產采用公允價值模式計量。

　　甲企業(yè)的賬務處理如下：

　　借：投資性房地產——成本　　　　　　　　 350 000 000

　　公允價值變動損益　　　　　　　　　　　 7 500 000

　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　　 142 500 000

　　貸：固定資產　　　　　　　　　　　　　　 500 000 000

　　【例題·多選題】下列關于采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產會計處理的表述中，正確的有(　　)。

　　A.可收回金額低于賬面價值應計提減值準備

　　B.公允價值變動的金額計入公允價值變動損益

　　C.公允價值變動的金額不影響營業(yè)利潤

　　D.自用房地產轉換為投資性房地產時公允價值小于賬面價值的差額計入公允價值變動損益

　　【答案】BD

　　【解析】采用公允價值模式計量的投資性房地產不計提減值準備，選項A錯誤;公允價值變動的金額計入公允價值變動損益，影響營業(yè)利潤,選項C錯誤。

　　【例題·單選題】甲公司2×13年至2×16年發(fā)生以下交易或事項：

　　2×13年12月31日購入一棟辦公樓，實際取得成本為3 000萬元。該辦公樓預計使用年限為20年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。因公司遷址，2×16年6月30日甲公司與乙公司簽訂租賃協(xié)議。該協(xié)議約定：甲公司將上述辦公樓租賃給乙公司，租賃期開始日為協(xié)議簽訂日，租期2年，年租金150萬元，每半年支付一次。租賃協(xié)議簽訂日該辦公樓的公允價值為2 800萬元。甲公司對投資性房地產采用公允價值模式進行后續(xù)計量。2×16年12月31日，該辦公樓的公允價值為2 200萬元。假定不考慮增值稅等相關稅費，下列各項關于甲公司上述交易或事項會計處理的表述中，正確的是(　　)。

　　A.出租辦公樓應于2×16年計提折舊150萬元

　　B.出租辦公樓應于租賃期開始日確認其他綜合收益175萬元

　　C.出租辦公樓應于租賃期開始日按其原價3 000萬元確認為投資性房地產

　　D.出租辦公樓2×16年取得的75萬元租金應沖減投資性房地產的賬面價值

　　【答案】B

　　【解析】2×16年應計提的折舊=3 000/20×6/12=75(萬元)，選項A錯誤;辦公樓出租前的賬面價值=3 000-3 000/20×2.5=2 625(萬元)，出租日轉換為以公允價值模式計量的投資性房地產，租賃期開始日按當日的公允價值確認為投資性房地產，選項C錯誤;應確認的其他綜合收益=2 800-2 625=175(萬元)，選項B正確;出租辦公樓取得的租金收入應當作為其他業(yè)務收入，選項D錯誤。

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