2011注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)講義：第二章(3)

　　(五)未到期前出售持有至到期投資時(shí)

　　借：銀行存款

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：持有至到期投資——成本

　　——利息調(diào)整(也可能記借方)

　　——應(yīng)計(jì)利息

　　投資收益(可能記借也可能記貸)

　　【要點(diǎn)提示】持有至到期投資多見(jiàn)于計(jì)算題，以系統(tǒng)計(jì)算各項(xiàng)會(huì)計(jì)指標(biāo)為主要方式，但近年來(lái)也常用于單項(xiàng)選擇題測(cè)試，以其數(shù)據(jù)鏈條中某指標(biāo)的計(jì)算為測(cè)試方式，常見(jiàn)測(cè)試指標(biāo)有：①持有至到期投資入賬成本的推算;②持有至到期投資在持有期間投資收益額的計(jì)算;③持有至到期投資出售時(shí)損益額的計(jì)算;④某時(shí)點(diǎn)持有至到期投資賬面價(jià)值的推算。

　　【經(jīng)典例題·單選題】甲公司于2007年l2月31日從證券市場(chǎng)購(gòu)入乙公司于2007年1月1日發(fā)行的債券，該債券3年期、票面利率為5%、每年付息l次，到期日歸還本金和最后一次利息。甲公司購(gòu)入債券的面值為1 000萬(wàn)元，實(shí)際支付價(jià)款為l 031.67萬(wàn)元，其中含有尚未收到的利息50萬(wàn)元和相關(guān)稅費(fèi)2萬(wàn)元。甲公司購(gòu)入后將其作為持有至到期投資核算。該債券的實(shí)際利率為6%。2008年l2月31日，甲公司因該債券應(yīng)確認(rèn)的投資收益是(　)萬(wàn)元。

　　A.41.1　　　　　　B.50.O

　　C.57.7　　　　　　D.58.9

　　『正確答案』D

　　『答案解析』08年末計(jì)提利息之前持有至到期投資的攤余成本(初始入賬價(jià)值)=1 031.67-50=981.67萬(wàn)元，08年應(yīng)該確認(rèn)的投資收益=981.67×6%=58.9(萬(wàn)元)。

　　(六)持有至到期投資的轉(zhuǎn)換

　　企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)相對(duì)于該類投資在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出計(jì)入當(dāng)期損益。

　　【例題】20×7年3月，由于貸款基準(zhǔn)利率的變動(dòng)和其他市場(chǎng)因素的影響，乙公司持有的、原劃分為持有至到期投資的某公司債券價(jià)格持續(xù)下跌。為此，乙公司于4月1日對(duì)外出售該持有至到期債券投資10%，收取價(jià)款l 200 000元(即所出售債券的公允價(jià)值)。 假定4月1日該債券出售前的賬面余額(成本)為10 000 000元，不考慮債券出售等其他相關(guān)因素的影響。

　　『答案解析』

　　借：銀行存款　　　　　　　　 　1 200 000

　　貸：持有至到期投資——成本　 　1 000 000

　　投資收益　　　　　　　　　 　200 000

　　借：可供出售金融資產(chǎn)(公允價(jià)值)　10 800 000(1 200 000×9)

　　貸：持有至到期投資——成本　　　　 9 000 000

　　資本公積——其他資本公積　　　 1 800 000

　　假定4月23日，乙公司將該債券全部出售，收取價(jià)款11 800 000元，則乙公司相關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　11 800 000

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本　10 800 000

　　投資收益　　　　　　　　　 1 000 000

　　借：資本公積——其他資本公積　 1 800 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　 1 800 000

　　將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)(按重分類日的公允價(jià)值入賬)

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：持有至到期投資——成本

　　——利息調(diào)整(也可能記借方)

　　——應(yīng)計(jì)利息

　　資本公積——其他資本公積(可能記借也可能記貸)

　　【要點(diǎn)提示】此環(huán)節(jié)的測(cè)試要點(diǎn)在于資本公積的推算。另外，需提醒各位的是這里的資本公積屬于暫時(shí)損益，與可供出售金融資產(chǎn)因持有期間公允價(jià)值變動(dòng)所列入的“資本公積”是一類，這些資本公積在將來(lái)投資變現(xiàn)時(shí)都要轉(zhuǎn)入投資收益中。

　　【經(jīng)典例題·單選題】下列有關(guān)金融資產(chǎn)重分類的表述中，錯(cuò)誤的是(　)。

　　A.金融資產(chǎn)初始分類為持有至到期投資后不能重分類為可供出售金融資產(chǎn)

　　B.金融資產(chǎn)初始分類為可供出售金融資產(chǎn)后不能重分類為交易性金融資產(chǎn)

　　C.金融資產(chǎn)初始分類為交易性金融資產(chǎn)后不能重分類為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

　　D.金融資產(chǎn)初始分類為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)后不能重分類為持有至到期投資

　　『正確答案』A

　　『答案解析』(1)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)不能重分類為其他類金融資產(chǎn);其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

　　(2)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間，不得隨意重分類。但滿足一定條件時(shí)，持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)可重分類。

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