2010年注冊會計師考試《會計》經(jīng)典例題(9)

　　九 長期股權(quán)投資超額虧損的確認(rèn)

　　[經(jīng)典例題]

　　2005年1月1日甲公司以4000萬元投資于乙公司取得其40%股權(quán)，投資合同中約定當(dāng)乙公司出現(xiàn)虧損時，甲公司應(yīng)按其份額額外承擔(dān)不超過1000萬元的損失。在投資日，乙公司的所有者權(quán)益賬面價值為9000萬元，公允價值為12000萬元，差額為一無形資產(chǎn)引起，剩余攤銷年限為2年。

　　2005年中，甲公司與乙公司又發(fā)生了其它一些業(yè)務(wù)，致使在2005年12月31日，甲公司在賬面上有對乙公司的2000萬元長期應(yīng)收款，該款項沒有明確的清償計劃，其中1500萬元產(chǎn)生于非商品購銷等日常活動，500萬元由于商品購銷引起，且無未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益。2005年12月31日乙公司實現(xiàn)凈利潤5000萬元。

　　2006年由于一項主要經(jīng)營業(yè)務(wù)市場條件發(fā)生變化，乙公司當(dāng)年度凈虧損9000萬元。

　　2007年乙公司該業(yè)務(wù)進(jìn)一步惡化，虧損加劇，當(dāng)年度凈虧損17000萬元。

　　2008年由于調(diào)整經(jīng)營業(yè)務(wù)，乙公司扭轉(zhuǎn)了虧損局面，當(dāng)年實現(xiàn)凈利潤5000萬元。

　　請編制甲公司的投資相關(guān)業(yè)務(wù)分錄。

　　[例題答案]

　　投資持有40%股權(quán)，形成重大影響，應(yīng)該采用權(quán)益法來核算。

　　1)05年初投資

　　借：長期股權(quán)投資-成本 4800

　　貸：銀行存款 4000

　　營業(yè)外收入 800

　　2)05年確認(rèn)投資收益

　　在確認(rèn)投資收益時，要考慮公允價值的調(diào)整。

　　借：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 (5000-3000/2)*40%=1400

　　貸：投資收益 1400

　　3)06年確認(rèn)投資收益

　　計算按投資比例應(yīng)承擔(dān)的虧損額 (9000+3000/2)*40%=4200，未超過長期股權(quán)投資的賬面金額

　　借：投資收益 4200

　　貸：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 1400

　　-成本 2800

　　4)07年計算按投資比例應(yīng)承擔(dān)的虧損額 17000*40%=6800，超過長期股權(quán)投資的賬面金額，由于甲公司賬面上有其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益項目1500萬元長期應(yīng)收款，應(yīng)進(jìn)一步?jīng)_減該長期應(yīng)收款，但尚余3300萬;由于合同約定投資企業(yè)需要承擔(dān)額外損失彌補(bǔ)義務(wù)1000萬元，故而還需確認(rèn)1000萬元預(yù)計負(fù)債;最后還與2300萬元的超額虧損未計入，應(yīng)設(shè)置備查簿。

　　借：投資收益 4500

　　貸：長期股權(quán)投資-成本 2000

　　長期應(yīng)收款 1500

　　預(yù)計負(fù)債 1000

　　4)08年計算按投資比例應(yīng)享有的利潤額 5000*40%=2000，因上年還有尚未確認(rèn)的投資損失2300萬元，故而此時的利潤不應(yīng)確認(rèn)，而是先彌補(bǔ)上年的未確認(rèn)損失。

　　[要點(diǎn)總結(jié)]

　　投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，具體應(yīng)按照以下順序處理，

　　首先，減記長期股權(quán)投資的賬面價值。

　　其次，在長期股權(quán)投資的賬面價值減記至零的情況下，對于未確認(rèn)的投資損失，考慮除長期股權(quán)投資以外，賬面上是否有其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益項目，如有，則以其他長期權(quán)益的賬面價值為限，繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長期應(yīng)收項目等的賬面價值。

　　最后，經(jīng)過上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定，投資企業(yè)仍需要承擔(dān)額外損失彌補(bǔ)義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計將承擔(dān)的義務(wù)金額確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，計入當(dāng)期投資損失。

　　除上述情況仍未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)被投資單位的損失，應(yīng)在帳外備查登記。

　　在確認(rèn)了有關(guān)的投資損失以后，被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，應(yīng)按以上相反順序分別減記帳外備查登記的金額，已確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，恢復(fù)其他長期權(quán)益及長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認(rèn)投資收益。